Acest site foloseste cookie-uri. Apasati butonul alaturat pentru o navigare cat mai usoara.
Daca folositi acest site, sunteti de acord cu utilizarea cookie-urilor.
X Acest site foloseste Cookies.
Continuarea navigarii implica acceptarea lor. Detalii aici
Fiscalitatea.ro cauta meniu

Revista Romana de Fiscalitate nr. 30

02-Oct-2009
1735

Nr. 30, August 2009

Din cuprins:

Republicare cu surprize
Prevederi vechi si abrogate cu sanctiuni actualizate!

Calendarul Contabilului Vesel 2017
Calendarul Contabilului Vesel 2017
Vezi detalii
Cartea Verde a Contabilitatii pentru PFA 2016
Cartea Verde a Contabilitatii pentru PFA 2016
Vezi detalii
Contabilitatii microintreprinderilor
Contabilitatii microintreprinderilor
Vezi detalii

economist Marian Ciocarlan


Reorganizarea societatilor comerciale

economist Andreea Banu


Divizarea

expert contabil Simona Panait


Cesiunea

economist Andrei Gheorghiu


Retrageri si lichidari

contabil Viviana Oprea


Solutia fiscala individuala anticipata

expert contabil Madalina Paraschiv


 

 

 

Republicare cu surprize
Prevederi vechi si abrogate cu sanctiuni actualizate!

economist Marian Ciocarlan

Odata cu republicarea Legii nr. 12/1990 privind protejarea populatiei impotriva unor activitati comerciale ilicite, o prevedere a atras atentia, generand preocupare si controverse. Riscul unei interpretari eronate este sanctionat cu prestarea unei activitati in folosul comunitatii sau cu amenda de la 700 lei la 1.250 lei.

Potrivit art. 1 lit. f) din cuprinsul formei republicate in Monitorul Oficial nr. 291 din 5 mai 2009, constituie activitati comerciale ilicite si atrag raspunderea contraventionala sau penala nedeclararea de catre operatorii economici, la organele fiscale, inainte de aplicare, a adaosurilor comerciale si a celor de comision!

Pentru a analiza masura in care aceasta prevedere este aplicabila trebuie avut in vedere contextul legislativ in care a fost adoptata si, in succesiune, reglementarile ulterioare (intr-adevar la acea data existau obligatii de raportare a acestor informatii catre anumite structuri care faceau parte din Ministerul Finantelor; a se vedea, spre exemplu, Hotararea Guvernului nr. 801 din 18 decembrie 1992 cu privire la incheierea procesului de negociere a preturilor si tarifelor, care de asemenea a ramas fara obiect, ca urmare a modificarilor legislative intervenite ulterior).

In opinia noastra, prevederea cuprinsa in Legea nr. 12/1990 nu este in vigoare, fiind abrogata de alte acte normative. Astfel, din concursul a doua acte normative a caror reglementare coincide, ultima prevaleaza. Ne aflam in prezenta unei abrogari tacite, deoarece, ulterior momentului in care prevederea a fost inclusa in Legea nr. 12/1990 (Legea nr. 42/1991 pentru modificarea si completarea Legii nr. 12/1990), au fost adoptate acte normative avand sfera de aplicare similara si care reglementau de o alta maniera obligatiile comerciantilor in domeniul adaosului comercial si al comercializarii produselor.

In fapt, dispozitiile legale referitoare la stabilirea preturilor au fost abrogate implicit prin prevederile Legii concurentei nr. 21 din 10 aprilie 1996, republicata in 2005. Aceasta dispune, fara echivoc si fara a institui obligatii colaterale in acest domeniu, in cadrul art. 4, faptul ca preturile produselor si tarifele serviciilor si lucrarilor se determina in mod liber, prin concurenta, pe baza cererii si ofertei. Numai preturile si tarifele practicate in cadrul unor activitati cu caracter de monopol natural sau al unor activitati economice, prevazute prin lege, se stabilesc si se ajusteaza cu avizul Ministerului Finantelor Publice, cu exceptia celor pentru care, prin legi speciale, sunt prevazute alte competente. Asadar, ori de cate ori nu ne aflam in situatia exceptiilor prevazute de acest act normativ, operatorii economici nu au obligatii privind preturile produselor si tarifele serviciilor si lucrarilor.

Problemele de interpretare au fost generate, pe de o parte, de faptul ca nu au fost respectate prevederile art. 16 din Legea nr. 24/2000, republicata, privind normele de tehnica legislativa pentru elaborarea actelor normative, referitoare la obligatia abrogarii exprese a dispozitiilor legale cazute in desuetudine sau care inregistreaza aspecte de contradictorialitate cu reglementarea preconizata. Pe de alta parte, in cadrul procedurii republicarii potrivit art. 68 din acelasi act normativ, nu exista posibilitatea identificarii si eliminarii prevederilor abrogate implicit, ori desuete, desi Consiliul Legislativ supravegheaza aceasta procedura. Astfel, cu ocazia republicarii, sub aparenta unei prevederi actuale sunt reluate dispozitii legale lipsite de obiect.

Chiar si Ordonanta Guvernului nr. 99/2000, republicata, privind comercializarea produselor si serviciilor de piata se suprapune cu prevederea generica de informare cuprinsa in Legea nr. 12/1990, modificand-o implicit. Singurele obligatii prevazute de acest act normativ in raport cu preturile practicate sunt prevazute generic la art. 67 si vizeaza exclusiv raporturile dintre comerciant si consumatori, autoritatile nefiind implicate in acest proces.
Nici Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 28/1999, republicata, privind obligatia operatorilor economici de a utiliza aparate demarcat electronice fiscale nu instituie vreo obligatie referitoare la instiintarea organelor fiscale teritoriale despre adaosul comercial practicat. Obligatiile de raportare sunt de o cu totul alta natura si nu vizeaza sub nicio forma modul de creare a pretului.

In concluzie, in mod categoric prevederile art. 1 lit. f ) din Legea nr. 12/1990 nu produc efecte juridice, deoarece au fost abrogate implicit de acte normative ulterioare. Prezent a acestei prevederi in actul normativ republicat este datorata faptului ca nu exista o procedura de eliminare, cu ocazia republicarii, a reglementarilor abrogate implicit. Acest lucru ar fi trebuit sa se realizeze in mod expres, prin Legea nr. 363/2007 in temeiul careia a si fost republicata.


 

 

 

Reorganizarea societatilor comerciale

economist Andreea Banu

Fuziunea prin absorbtie

Operatiunile care se efectueaza cu ocazia fuziunii prin absorbtie:

1. inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societatilor comerciale care fuzioneaza, potrivit Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, normelor si reglementarilor contabile, inregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluarii, efectuate cu aceasta ocazie;

2. intocmirea situatiilor financiare de catre societatile comerciale care urmeaza sa fuzioneze si care aplica Reglementarile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005, in functie de criteriile de marime prevazute in reglementarea enuntata anterior. Pe baza bilantului intocmit inainte de fuziune se determina activul net contabil, potrivit formulei:

Activ net contabil = Total Active ? Total Datorii

3. determinarea capitalului propriu (activului net) pe baza bilantului de fuziune. Capitalul propriu (activul net) reprezinta dreptul actionarilor in activele intreprinderii, dupa deducerea tuturor datoriilor acesteia. Pentru evaluarea societatilor intrate in fuziune se poate folosi una dintre urmatoarele metode: metoda patrimoniala sau metoda activului net, metoda bursiera, metoda bazata pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea de supraprofit), metode mixte si metoda bazata pe fluxul financiar sau cash-flow.

Valoarea globala a societatii, stabilita printr-una dintre metodele mentionate, reprezinta valoarea aportului net de fuziune al fiecarei societati intrate in fuziune. Pe baza acestei valori se stabileste raportul de schimb. Evaluarea se face pornind de la situatiile financiare incheiate la aceeasi data de catre toate societatile. In cazul in care valoarea activului net contabil nu este aceeasi cu cea a aportului net, diferentele sunt recunoscute ca elemente de castiguri sau pierderi din fuziune.

Daca valoarea aportului net este mai mare decat activul net contabil, diferenta este recunoscuta ca profit. In situatia in care valoarea aportului net este mai mica decat activul net contabil, diferenta este recunoscuta ca pierdere. Pentru respectarea principiului independentei exercitiului, recunoasterea castigurilor si pierderilor aferente perioadelor anterioare se reflecta in contul 117 ?Rezultatul reportat? cu identificarea acestora pe exercitii financiare, daca aceasta este posibila.

4. determinarea raportului de schimb al actiunilor sau al partilor sociale, pentru acoperi capitalul societatilor comerciale absorbite. In cadrul acestei operatiuni se efectueaza:

a) determinarea valorii contabile a actiunilor sau a partilor sociale ale societatilorcomerciale care fuzioneaza, prin raportarea capitalului propriu (activului net) la numarul de actiuni sau de parti sociale emise;
b) stabilirea raportului de schimb al actiunilor sau al partilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei actiuni ori parti sociale a societatii absorbite la valoarea contabila a unei actiuni sau parti sociale a societatii absorbante, aprobat de experti conform prevederilor art. 239 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare;
c) determinarea numarului de actiuni sau de parti sociale ce trebuie emise de societatea comerciala care absoarbe, fie prin raportarea capitalului propriu (activului net) al societatilor comerciale absorbite la valoarea contabila a unei actiuni sau parti sociale a societatii comerciale absorbante, fie prin inmultirea numarului de actiuni ale societatii comerciale absorbite cu raportul de schimb;
d) determinarea majorarii capitalului social la societatea comerciala care absoarbe, prin inmultirea numarului de actiuni care trebuie emise de societatea comerciala care absoarbe cu valoarea nominala a unei actiuni sau a unei parti sociale de la aceasta societate comerciala;
e) calcularea primei de fuziune, ca diferenta intre valoarea contabila a actiunilor sau a partilor sociale si valoarea nominala a acestora.

Societatile comerciale care sunt absorbite se dizolva si isi pierd personalitatea juridica.


Tratamentul fiscal la societatea absorbita

Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 ?Venituri din cedarea activelor si alte operatii de capital?) sunt venituri neimpozabile. Cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 ?Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital?) sunt cheltuieli nedeductibile.

Societatea absorbita trebuie sa transmita societatii absorbante valoarea fiscala a fiecarui element de activ si pasiv transferat. Valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile, definite in conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determina luand in calcul valoarea utilizata pentru calculul amortizarii fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fara a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabila a acestor active, urmand sa se amortizeze pe durata normala ramasa.

In conformitate cu preverile art. 220 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricarui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa la determinarea profitului impozabil se include in veniturile impozabile ale societatilor absorbite. In cazul in care acest provizion sau rezerva este preluat ca atare si inregistrat in evidenta contabila, nu se mai impune valoarea lui.

Exemple de rezerve anterior deduse: rezerva legala de 5% din profitul contabil brut pana ce acesta va atinge 20% din capitalul social varsat, rezervele constituit ca urmare a aplicarii facilitatii fiscale privind neimpunerea unei parti din profitul impozabil, rezerve din reevaluare.

Potrivit prevederilor art. 34 alin. (12) din Codul fiscal, societatea absorbita are obligatia sa depuna declaratia de impunere si sa plateasca impozitul pe profit pana la data depunerii situatiilor financiare, la registrul comertului.


Tratamentul fiscal la societatea absorbanta

Potrivit prevederilor art. 26 alin. (2) din Codul fiscal, pierderea fiscala inregistrata de societatea absorbita nu se recupereaza de catre societatea absorbanta.

Pierderea fiscala a societatii absorbante, inregistrata pana la data reorganizarii si declarata prin declaratia de impunere anuala, se recupereaza de catre aceasta, la fiecare termen de plata, in limita a 5 ani consecutivi, respectiv 7 ani incepand cu anul 2009.

Societatea absorbanta foloseste la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor si pasivelor transmise de catre societatea absorbita. Aceasta amortizeaza din punct de vedere fiscal valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea absorbita, aplicand regulile prevazute la art. 24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de catre societatea absorbita in situatia in care fuziunea nu ar fi avut loc.

In situatia in care societatea absorbanta nu cunoaste valoarea fiscala pe care activele si pasivele transferate au avut-o la societatea absorbita, valoarea fiscala a activelor si pasivelor respective, pentru societatea absorbanta, este zero.

In cazul in care se preiau de la societatea absorbita rezerve si/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil, acestea nu sunt impozitate.

In situatia in care valoarea rezervei legale, rezultata in urma operatiei de fuziune, depaseste o cincime din capitalul subscris si varsat al societatii absorbante, diferenta nu se trateaza ca venit impozabil atata timp cat aceasta rezerva se mentine la valoarea rezultata. Valoarea corespunzatoare diminuarii rezervei legale reprezinta venit impozabil, reconstituirea ulterioara a rezervei nefiind deductibila la determinarea profitului impozabil.

Realizarea fuziunii necesita indeplinirea unor formalitati complexe intr-un interval de timp relativ indelungat. Pot trece cateva luni intre data cand se evalueaza patrimoniul transferat, stabilirea raportului de schimb al actiunilor/partilor sociale si data realizarii definitive a fuziunii.
In timpul acestei perioade intermediare, activul si pasivul societatii care urmeaza sa-si inceteze existenta se modifica, in asa fel incat situatia patrimoniala din momentul realizarii definitive a fuziunii nu mai coincide cu cea existenta in momentul depunerii bilantului de fuziune.

Patrimoniul societatii absorbite este transmis societatii beneficiare in starea in care se gaseste la data realizarii definitive a operatiunii de fuziune, cu exceptia hotararii contrare a adunarii generale a actionarilor. Drepturile asociatilor/actionarilor, stabilite in proiectul de fuziune raman neschimbate, chiar daca activul net al societatilor in cauza s-a modificat in timpul perioadei intermediare.

Din punct de vedere contabil si financiar, societatea beneficiara trebuie sa inscrie in registrele sale toate operatiunile de activ si de pasiv efectuate de societatea absorbita in timpul perioadei intermediare. Proiectul de fuziune trebuie sa prevada data de la care aceste operatiuni vor fi preluate de societatea absorbanta sau de cea care se constituie. Din punct de vedere juridic nu este necesar sa se reuneasca asociatii societatii absorbite pentru a aproba bilantul si contul de operatiuni realizate in timpul perioadei intermediare.

Din punct de vedere fiscal, organul fiscal admite ca in caz de fuziune cu efect retroactiv, societatea absorbanta inglobeaza in rezultatele sale financiare beneficiile si pierderile inregistrate de societatea absorbita in timpul perioadei intermediare, cu doua conditii:

  • daca momentul la care se produce fuziunea nu depaseste prima zi a exercitiului financiar al societatii absorbite in cursul careia a intervenit operatiunea;
  • daca fuziunea si clauza de retroactivitate au o existenta normala si nu sunt concepute numai din ratiuni de ordin fiscal, pentru a se beneficia de reduceri sau exonerari de impozite datorate statului.


Fuziunea prin contopire

Operatiunile care se efectueaza cu ocazia fuziunii prin contopire:

1. inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv, intocmirea situatiilor financiare de fuziune si determinarea capitalului propriu (activului net), efectuate in conformitate cu precizarile de la fuziunea prin absorbtie, pct. 1-3;

2. constituirea noii societati comerciale pe baza capitalului propriu (activului net) al societatilor comerciale care fuzioneaza si determinarea numarului de actiuni, prin raportarea capitalului propriu (activului net) la valoarea nominala a unei actiuni sau a unei parti sociale;

3. reflectarea in contabilitatea societatii comerciale nou-infiintate a capitalurilor aportate, a drepturilor si obligatiilor societatilor comerciale care isi inceteaza existenta;

4. reflectarea in contabilitatea societatilor comerciale care s-au dizolvat a elementelor de activ si de pasiv transmise noii societati comerciale.

Tratamentul fiscal la societatea care isi inceteaza existenta:

  • Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 ?Venituri din cedarea activelor si alte operatii de capital?) sunt venituri neimpozabile.

Studiu de caz:
Presupunem doua societati care fuzioneaza ? Societatea ?C? si Societatea ?D?.

La societatea ?C?, situatia se prezinta astfel:

? Activ net contabil = 1.600.000 mii lei
? Aport net = 1.800.000 mii lei
? Valoarea nominala a unei actiuni este de 10.000 lei.

La Societatea ?D? avem:

? Activ net contabil = 3.000.000 mii lei
? Aport net = 3.600.000 mii lei
? Valoarea nominala a unei actiuni este de 10.000 lei.

Determinarea numarului de actiuni noi care trebuie emise de noua societate pe baza aportului net
al societatilor ?C? si ?D?:

? pentru societatea ?C?, 1.800.000 mii lei : 10.000 lei = 180 mii actiuni;
? pentru societatea ?D?, 3.600.000 mii lei : 10.000 lei = 360 mii actiuni.


Tratamentul fiscal la societatea care isi inceteaza existenta

  • Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 ?Venituri din cedara activelor si alte operatii de capital?) sunt venituri neimpozabile.
  • Cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 ?Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital?) sunt cheltuieli nedeductibile.
  • Societatile care isi inceteaza existenta trebuie sa transmita societatii care ia fiinta valoarea fiscala a fiecarui element de activ si pasiv transferat. Valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile este cea care este utilizata pentru calculul amortizarii fiscale fara a se folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabila a acestor active.
  • In conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricarui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa la determinarea profitului impozabil se include in veniturile impozabile ale societatilor care isi inceteaza existenta. In cazul in care societatea care ia fiinta preia provizionul sau rezerva respectiva in aceeasi marime, acestea nu vor fi impozitate.
  • Potrivit prevederilor art. 34 alin. (12) din Codul fiscal, ambele societati care si-au incetat existenta au obligatia sa depuna declaratia de impunere si sa plateasca impozitul pe profit pana la data depunerii situatiilor financiare.
  • In cazul existentei unui surplus inregistrat in ct. 117, care este distribuit sub forma de dividende, acesta se impune cu impozit pe dividende.

Tratamentul fiscal la societatea nou-infiintata:

  • Societatea care ia fiinta nu poate recupera pierderea fiscala inregistrata de societatile care isi inceteaza existenta. Societatea care ia fiinta foloseste la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor si pasivelor transmise de catre societatile care isi inceteaza existenta.
  • Societatea care ia fiinta amortizeaza din punct de vedere fiscal valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societatile care isi inceteaza existenta, asa cum s-ar fi aplicat de catre societatile care isi inceteaza existenta in situatia in care fuziunea nu ar fi avut loc.
  • In situatia in care societatea care ia fiinta nu cunoaste valoarea fiscala pe care activele si pasivele transferate au avut-o la societatile care isi inceteaza existenta, valoarea fiscala a activelor si pasivelor respective, pentru societatea care ia fiinta, este zero.
  • In situatia in care valoarea rezervei legale rezultate in urma operatiei de fuziune depaseste o cincime din capitalul subscris si varsat al societatii care ia fiinta, diferenta nu se trateaza ca venit impozabil atata timp cat aceasta rezerva se mentine la valoarea rezultata. Valoarea corespunzatoare diminuarii rezervei legale reprezinta venituri impozabile, reconstituirea ulterioara a rezervei nefiind deductibila la determinarea profitului impozabil.
  • Valoarea fiscala a titlurilor de participare primite de persoanele care contribuie cu active este egala cu valoarea fiscala a activelor aduse drept contributie de catre persoanele respective si se inregistreaza in Registrul fiscal.

Divizarea

expert contabil Simona Panait

Conform Codului fiscal, dupa data aderarii Romaniei la Uniunea Europeana, termenii si expresiile de mai jos au urmatoarele semnificatii:

1. Divizare ? operatiunea prin care o societate, in momentul si ca efect al dizolvarii fara lichidare, isi transfera totalitatea activelor si pasivelor catre doua sau mai multe societati existente ori nou-infiintate, in schimbul emiterii catre participantii sai, pe baza de proportionalitate, de titluri de participare reprezentand capitalul societatilor beneficiare si, daca este cazul, a sumei in numerar de maximum 10% din valoarea nominala sau, in absenta valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor.

2. Divizare partiala ? operatiunea prin care o societate transfera, fara a fi dizolvata, una sau mai multe ramuri de activitate, catre una sau mai multe societati existente ori nou-infiintate, lasand cel putin o ramura de activitate in compania cedenta, in schimbul emiterii catre participantii sai, pe baza de proportionalitate, titlurile de participare reprezentand capitalul societatilor beneficiare si, daca este cazul, a sumei in numerar de maximum 10% din valoarea nominala sau, in absenta valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor.


Operatiunile care se realizeaza cu ocazia divizarii:

  • Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv, inregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluarii

Exemplu:
Consideram cazul unei divizari in urma careia societatea care se divizeaza isi inceteaza existenta prin impartirea integrala a patrimoniului intre doua societati. Societatea ?L? se divizeaza, iar elementele de activ si pasiv sunt preluate de catre societatea ?M? care este deja infiintata, in cota de 40% si societatea ?N? care ia astfel fiinta, in cota de 60%.

  • Intocmirea situatiilor financiare inainte de divizare de catre societatile comerciale care urmeaza sa se divizeze.
  • Impartirea elementelor de activ si de pasiv ale societatii comerciale care se divizeaza, care se transmit societatilor beneficiare pe baza protocolului de predare-primire
  • Stabilirea realitatii creantelor, obligatiilor, provizioanelor si a altor elemente de activ si de pasiv

Exemplu:
Activul net contabil al societatii ?M? este 3.000.000 lei, iar al societatii ?L? 1.500.000 lei. Se determina raportul de schimb al partilor sociale pentru a acoperi aportul societatii ?L?. Societatea ?L? are un numar de 1.500 parti sociale la valoarea nominala de 10,00 lei, iar societatea ?M? 3.000 la valoarea nominala de 10,00 lei.

Raportul de schimb al partilor sociale se face prin raportarea va-lorii contabile a unei parti sociale a societatii ?L? la valoarea contabila a societatii ?M?:
1.500 : 3.000 = 0,200

Aceasta inseamna ca se schimba o parte sociala a societatii ?L? pentru 0,200 parti sociale ale societatii ?M?. Aceasta va trebui sa emita 1.500 x 0,200 = 300 de actiuni.
Asociatii societatii ?L? vor primi, ca urmare a divizarii, 300 de parti sociale cu valoarea nominala de 10,00 lei.

Societatile ?M? si ?N? preiau prin divizare cota-parte din valoarea globala a societatii ?L?.

  • Calcularea primei de divizare, ca diferenta intre valoarea contabila a actiunilor sau partilor sociale si valoarea nominala a acestora.
  • Reflectarea in contabilitatea societatilor comerciale beneficiare a elementelor de activ si de pasiv primite de la societatea comerciala care s-a divizat.
  • Reflectarea in contabilitatea societatii comerciale care s-a divizat a transmiterii elementelor de activ si de pasiv ca urmare a divizarii.

Societatile comerciale care au aplicat Reglementarile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate, iar in urma divizarii nu mai indeplinesc criteriile de marime stabilite prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005, trebuie sa continue aplicarea acestor reglementari pentru asigurarea comparabilitatii situatiilor financiare.

Divizarea este o operatiune prin care se realizeaza impartirea unei societati comerciale. Ea consta in impartirea intregului patrimoniu al unei societati comerciale, care isi inceteaza existenta, intre doua sau mai multe societati existente sau care iau astfel fiinta. Divizarea poate fi in favoarea acestor societati existente sau in favoarea societatii noi.

Cand divizarea are loc in favoarea unor societati noi, societatea divizata se dizolva, fara lichidare, iar patrimoniul sau se imparte in doua sau mai multe fractiuni, pentru a constitui noi societati comerciale.

Unele aspecte legate de desprindere

Legea reglementeaza desprinderea ca modalitate specifica de restructurare a societatilor comerciale, alaturi de fuziune, divizare, cesiune de active etc. Desprinderea consta in separarea unei parti din patrimoniul unei societati comerciale, care nu isi inceteaza existenta, si transmiterea ei catre una sau mai multe societati care exista sau care se constituie.

Transmiterea se face in schimbul atribuirii de actiuni/parti sociale ale societatii/societatilor beneficiare. Operatiunea poate privi unul sau mai multe elemente izolate (de exemplu, bunuri imobile, titluri in portofoliu) sau un ansamblu de bunuri (de exemplu, activul si pasivul unei ramuri de activitate).

Diferenta principala dintre desprindere si divizare partiala consta in aceea ca in prima situatie societatea transmitatoare nu se dizolva, pastrandu-si personalitatea juridica, intrucat ii este afectat doar patrimoniul, aportul transmis fiind inlocuit prin actiuni/parti sociale ale societatii beneficiare.

Asociatii sau actionarii societatii transmitatoare primesc in schimbul aportului transmis actiuni/parti sociale ale societatii beneficiare. (Precizam aici ca literatura de specialitate considera ca intr-un asemenea caz se impune reducerea capitalului social al societatii transmitatoare, corespunzator partii de patrimoniu transmise societatii beneficiare.)

De asemenea, desprinderea se deosebeste si de cesiunea de active, intrucat societatea transmitatoare nu procedeaza la o vanzare ce ar implica plata unui pret, ci presupune atribuirea, in schimb, de actiuni/parti sociale.

Aspecte juridice

Cum s-a precizat deja, operatiunea de desprindere urmeaza in totalitate regulile de la divizare ? si, implicit, de la fuziune ? deoarece, din punct de vedere juridic, efectele desprinderii si divizarii sunt identice. Divizarea si desprinderea sunt operatiuni cu implicatii majore asupra societatilor comerciale in cauza, inclusiv asupra statutului juridic al acestora. Cum statutul juridic al societatii este stabilit prin actul constitutiv, divizarea si desprinderea reclama modificarea actului constitutiv.

Hotararea privind divizarea (implicit, si desprinderea) se ia de adunarea generala extraordinara a actionarilor, in conditiile de cvorum si majoritate prevazute pentru modificarea actului constitutiv. Prin urmare, in cazul societatilor cu raspundere limitata, al societatilor in nume colectiv si al societatilor in comandita simpla, hotararea se ia in unanimitate.

In cazul societatilor pe actiuni si al societatilor in comandita pe actiuni este necesara o prima convocare, unde trebuie sa fie prezenti actionarii reprezentand trei patrimi din capitalul social, iar hotararea sa fie luata cu votul unui numar de actionari care sa reprezinte cel putin jumatate din capitalul social.

Daca nu sunt intrunite aceste proportii, la convocarile urmatoare este necesara prezenta actionariatului reprezentand jumatate din capitalul social, iar hotararile sa fie luate cu votul unui numar de actionari care sa reprezinte cel putin o treime din capitalul social.

In baza hotararii adunarii generale, administratorii intocmesc proiectul de desprindere, de obicei intitulat ?Proiect de divizare (partiala)?, dar si ?Proiect de aport partial de activ? sau chiar ?Contract de divizare?. Proiectul stabileste ansamblul conditiilor de realizare a operatiunii, cu indicarea elementelor de activ si pasiv ce urmeaza a fi transmise.

Datorita importantei pe care o are proiectul de divizare sau desprindere in realizarea respectivei operatiuni, legea reglementeaza principalele elemente pe care trebuie sa le cuprinda un asemenea proiect:

  • forma, denumirea si sediul social al tuturor societatilor participante la operatiune;
  • fundamentarea (motivele care impun operatiunea, starea societatii, perspectivele ei etc.) si conditiile divizarii sau desprinderii;
  • stabilirea si evaluarea activului si pasivului care se transmit societatilor beneficiare;
  • modalitatile de predare a actiunilor sau a partilor sociale si data de la care acestea
    dau dreptul la dividende;
  • raportul de schimb al actiunilor sau al partilor sociale, daca este cazul;

Aceasta prevedere este necesara numai in situatia divizarii (cand societatea transmitatoare isi inceteaza existenta, iar asociatii acesteia au un interes deosebit in stabilirea raportului de schimb al actiunilor sau partilor sociale pe care le detin cu actiunile sau partile sociale ale societatii beneficiare), nu si in situatia desprinderii, cand societatea transmitatoare nu isi inceteaza existenta.

  • cuantumul primei de divizare (si desprindere), daca aceasta se impune. Prima de divizare este stabilita in scopul protectiei asociatilor societatii beneficiare si al acoperirii cheltuielilor necesitate de respectiva operatiune. Ea trebuie platita de noii asociati pentru actiunile sau partile sociale acordate de societatea beneficiara si reprezinta diferenta dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale;
  • drepturile care se acorda obligatarilor (daca la divizare participa si o societate pe actiuni care a emis obligatiuni) si orice alte avantaje speciale;
  • data bilantului contabil de divizare sau desprindere, data care va fi aceeasi pentru toate societatile participante;
  • orice alte date care prezinta interes pentru operatiune.

Proiectul de divizare sau desprindere trebuie semnat de catre reprezentantii societatilor implicate si se depune la Oficiul registrului comertului unde este inregistrata fiecare societate, in vederea verificarii legalitatii sale de catre judecatorul delegat.

In cazul divizarii, cand societatea transmitatoare isi inceteaza activitatea, proiectul trebuie insotit de o declaratie a societatii respective, cu privire la modul cum a hotarat sa isi execute obligatiile asumate.

Dupa vizarea de catre judecatorul delegat, proiectul se publica, pe cheltuiala partilor, in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea a IV-a.

Tratamentul fiscal la societatea care se divizeaza

Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 ?Venituri din cedarea activelor si alte operatii de capital?) sunt venituri neimpozabile. In mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 ?Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital?) sunt cheltuieli nedeductibile.
Societatea care se divizeaza trebuie sa stabileasca valoarea fiscala a fiecarui element de activ si pasiv transferat si sa o comunice societatii care ia fiinta. Valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile transferate, se determina luand in calcul valoarea utilizata pentru calculul amortizarii fiscale (art. 24 din Codul fiscal).

Nu se folosesc valorile din contabilitate sau valorile rezultate in urma reevaluarii acestor active. Reducerea sau anularea oricarui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa la determinarea profitului impozabil se include in veniturile impozabile ale societatilor care isi inceteaza existenta, cu exceptia situatiei in care societatea care ia fiinta preia provizionul sau rezerva respectiva.

Potrivit prevederilor art. 34 alin. (12) din Codul fiscal, societatile care isi inceteaza existenta trebuie sa depuna declaratia de impunere si sa plateasca impozitul pe profit pana la data inregistrarii incetarii existentei la Registrul Comertului. Atunci cand debitorul nu face plata obligatiilor fiscale, cei care preiau, in tot sau in parte, drepturile si obligatiile acestuia, trebuie sa le achite.

In cazul in care debitorul persoana juridica este supus divizarii, fuziunii ori reorganizarii judiciare, sunt obligate la plata obligatiilor fiscale, conform raspunderii proportionale, urmatorii:

  • persoana juridica care preia patrimoniul prin absorbtia debitorului;
  • persoana juridica care se infiinteaza ca urmare a fuziunii debitorului cu alta persoana juridica;
  • persoanele juridice care se infiinteaza ca urmare a divizarii totale a debitorului sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia;
  • debitorul, persoanele juridice infiintate ori care isi sporesc patrimoniul ca urmare a divizarii partiale a debitorului.


Tratamentul fiscal la societatile care preiau activele si pasivele

Pierderea fiscala inregistrata de societatea care se divizeaza nu se recupereaza de catre societatile care preiau activele si pasivele transferate. Pierderea fiscala inregistrata de societatea care se divizeaza se recupereaza de catre aceasta din profitul fiscal obtinut la dizolvare, daca este cazul.
Societatile care preiau activele si pasivele de la societatea care se divizeaza, folosesc la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor si pasivelor transmise de catre aceasta.
Societatile amortizeaza din punct de vedere fiscal valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea care se divizeaza care s-ar fi aplicat de catre societatea care se divizeaza in situatia in care divizarea nu ar fi avut loc.

In situatia in care societatile nu cunosc valoarea fiscala pe care activele si pasivele transferate au avut-o la societatea care se divizeaza, valoarea fiscala a activelor si pasivelor respective, pentru societatile care preiau activele si pasivele, este zero.

In cazul in care se preiau de la societatea care se divizeaza rezerve si/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil, acestea nu sunt impozitate daca sunt preluate in aceeasi forma.

In situatia in care valoarea rezervei legale rezultate in urma operatiei de divizare depaseste o cincime din capitalul subscris si varsat al societatilor care preiau activele si pasivele in urma unei operatiuni de divizare, diferenta nu se trateaza ca venit impozabil atata timp cat aceasta rezerva se mentine la valoarea rezultata.


Cesiunea

economist Andrei Gheorghiu

Conform Codului fiscal, dupa data aderarii Romaniei la Uniunea Europeana, termenii si expresiile de mai jos au urmatoarele semnificatii:

1. active si pasive transferate ? activele si pasivele societatii cedente care, in urma fuziunii, divizarii sau divizarii partiale, sunt integrate unui sediu permanent al societatii beneficiare, situat in statul membru al societatii cedente, si care contribuie la generarea profiturilor sau pierderilor luate in calcul la stabilirea bazei de impozitare;

2. transfer de active ? operatiunea prin care o societate transfera, fara a fi dizolvata, totalitatea sau una ori mai multe ramuri ale activitatii sale catre alta societate, in schimbul transferarii titlurilor de participare reprezentand capitalul societatii beneficiare;

3. schimb de actiuni ? operatiunea prin care o societate dobandeste o participatie in capitalul altei societati in asa fel incat dobandeste majoritatea drepturilor de vot sau majoritatea titlurilor de participare in societatea respectiva, in schimbul emiterii catre participantii acesteia din urma, in schimbul titlurilor lor, a titlurilor reprezentand capitalul societatii initiale si, daca este cazul, a sumei in numerar de maximum 10% din valoarea nominala sau, in absenta valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor emise ca valoare de schimb;

4. societate cedenta ? societatea care isi transfera activele si pasivele ori care transfera totalitatea sau una ori mai multe dintre ramurile activitatii sale;

5. societate beneficiara ? societatea care primeste activele si pasivele sau totalitatea ori una sau mai multe dintre ramurile de activitate ale societatii cedente;

6. societate achizitionata ? societatea in care alta societate detine o participatie, in urma unui schimb de titluri de participare;

7. societate achizitoare ? societatea care achizitioneaza o participatie, din actiunile unei societati, in urma unui schimb de titluri de participare.

Conform prevederilor din Codul fiscal, veniturile din investitii cuprind castiguri din transferul titlurilor de valoare. Reprezinta titlu de valoare orice valori mobiliare, titluri de participare la un fond deschis de investitii sau alt instrument financiar, calificat astfel de catre Comisia Nationala a Valorilor Mobiliare, inclusiv instrumente financiare derivate, precum si partile sociale.

In cazul transferului dreptului de proprietate asupra partilor sociale, castigul din instrainarea partilor sociale se determina ca diferenta pozitiva intre pretul de vanzare si valoarea nominala/pretul de cumparare, incepand cu a doua tranzactie, valoarea nominala va fi inlocuita cu pretul de cumparare, care include si cheltuielile privind comisioanele, taxele aferente tranzactiei si alte cheltuieli similare justificate cu documente. Determinarea castigului se efectueaza la data incheierii tranzactiei, pe baza contractului incheiat intre parti.


Aspecte juridice privind cesiunea

Cesiunea partilor sociale reprezinta transmiterea acestora catre una sau mai multe persoane, care astfel vor dobandi calitatea de asociati. Aceasta operatiune juridica se realizeaza prin intermediul contractului de cesiune de parti sociale incheiat intre cele doua parti, actualul asociat, care urmeaza sa cedeze partile sociale detinute si viitorul asociat, care va prelua partile sociale.

Cesionarea partilor sociale se poate realiza la valoarea nominala a acestora, mentionata in actul constitutiv al societatii, sau se poate realiza la o valoare mai mare decat cea nominala, in aceasta situatie noul asociat avand obligatia de a achita catre stat impozitul in cuantum de 16%, procent ce se aplica asupra diferentei dintre valoarea nominala si valoarea achizitionarii.

Exceptia nu se aplica pentru cheltuielile reprezentand valoarea de inregistrare a titlurilor de participare tranzactionate pe piata autorizata si supravegheata de Comisia Nationala a Valorilor Mobiliare, in perioada 1 ianuarie 2009 ? 31 decembrie 2009 inclusiv.

Pentru ca cesiunea partilor sociale sa fie opozabila tertelor persoane, straine de contract, aceasta trebuie inregistrata la Oficiul Registrului Comertului si publicata in Monitorul Oficial.

Sunt nedeductibile cheltuielile determinate de diferentele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se detin participatii, precum si de diferentele nefavorabile de valoare aferente obligatiunilor emise pe termen lung, cu exceptia celor determinate de vanzarea-cesionarea acestora

Exceptia nu se aplica pentru cheltuielile reprezentand valoarea de inregistrare a
titlurilor de participare tranzactionate pe piata autorizata si supravegheata de Comisia
Nationala a Valorilor Mobiliare, in perioada 1 ianuarie 2009 ? 31 decembrie 2009
inclusiv.

Exemplu:
O societate comerciala ?A? (S.R.L.) cumpara integral partile sociale (actiunile) detinute la societatea ?B? (S.R.L.) de catre doua persoane fizice. Capitalul social ramane neschimbat (200 lei).
Ce declaratie trebuie sa intocmeasca societatea B pentru impozitul retinut la sursa si virat?

Societatea A plateste contravaloarea partilor sociale (actiunile) societatii B:
261 = 5121 pentru 100 lei

Societatea B inregistreaza primirea banilor:
5121 = 462.1 50 lei
5121 = 462.2 50 lei

Restituie capitalul subscris asociatilor:
1012 = 456 100 lei
456 = 5311/5121 100 lei

Aportul societatii cumparatoare:
5121 = 461.1 200 lei
461.1 = 1011 200 lei
1011 = 1012 200 lei

Plata convenita de catre cumparator cu cele doua persoane fizice (fostii actionari); se calculeaza impozit din suma bruta primita/actionar:
50 x 16% = 8 lei (impozit pe venit)

Se achita pretul convenit pentru contractul de cesiune:
462.1 = 5121/5311 (50 lei ? 8 lei) = 42 lei
446.X = 5121 8 lei

Alte impozite pe venit, profit si castiguri din capital:
462.2 = 5121/5311 (50 lei ? 8 lei) = 42 lei
446.X = 5121 8 lei

Acest caz poate fi aplicat si pentru (vanzarea) cesiunea catre o persoana fizica, a partilor sociale in cazul nostru.

 


Pentru accesarea articolelor Retrageri si lichidari - contabil Viviana Oprea si Solutia fiscala individuala anticipata - expert contabil Madalina Paraschiv, click aici!



Editura recunoscuta CNCSIS conform deciziei nr. 284/11.09.2007

Bdul Natiunile Unite nr. 4, Gemenii Center, sector 5, Bucuresti
Tel./Fax: 021.317.25.87

ISSN: 1842-8029

Presedinte: George Straton
Director Economic: Mariana Netoiu
Director General: Florin Campeanu
Director Creatie-Productie: Cristina Straton


? RENTROP & STRATON ? Toate drepturile rezervate. Nicio parte din aceasta lucrare nu poate fi reprodusa, arhivata sau transmisa sub nicio forma si prin niciun fel de mijloace, mecanice sau electronice, fotocopiere, inregistrare audio sau video, fara permisiunea in scris din partea editorului. Autorii sau editorii nu sunt responsabili pentru nicio pierdere ocazionata vreunei persoane fizice sau juridice care actioneaza sau se abtine de la actiuni ca urmare a citirii materialelor publicate in aceasta lucrare.

 

Ti-a placut acest articol?
Da Like, Printeaza sau trimite pe Email!
Votati articolul "Revista Romana de Fiscalitate nr. 30":
Rating:

Nota: 5 din 1 voturi
Noul Cod Fiscal: Impozite si taxe modificate in 2016

Atentie contabili!

"Noul Cod Fiscal: Impozite si taxe modificate in 2016"

Cititi modificarile in vigoare de la 1 ianuarie, analizele si sfaturile specialistilo!

Abonati-va GRATUIT si descarcati Raportul Special



x

Trimite opinia ta comunitatii Fiscalitatea.ro



Pentru a activa formularul, trebuie sa raspundeti corect la intrebare!




Subiectele saptamanii

  • Cum se pot evita problemele generate de o acuzatie de aparenta evaziune fiscala
    • Noul Cod de Procedura Fiscala, intrat in vigoare pe 1 ianuarie 2016, permite "criminalizarea" litigiilor fiscale, adica posibilitatea ca organele fiscale sa considere evaziune fiscala sau frauda fiscala aplicarea unui tratament fiscal diferit fata de cel avut in vedere de organul fiscal. Practica judiciara recenta a organelor de urmarire penala confirma tendinta acestora de a considera ca s-a savarsit o infractiune de evaziune fiscala ori de cate ori regimul fiscal al unei cheltuieli...» citeste mai departe aici

  • Reguli importante actuale privind deductibilitatea amortizarii fiscale
    • Retineti, in primul rand, ca pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determina fara a lua in calcul amortizarea contabila. * Pentru mijloacele de transport de persoane care au cel mult 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, din categoria M1, astfel cum sunt definite in Reglementarile privind omologarea de tip si eliberarea cartii de identitate a vehiculelor rutiere, precum si omologarea de tip a produselor utilizate la acestea - RNTR 2, aprobate prin...» citeste mai departe aici

  • Se pregatesc noi masuri impotriva evaziunii fiscale
    • Ministrii de Finante din Uniunea Europeana au discutat saptamana aceasta, la Bruxelles, despre combaterea evaziunii fiscale, in special despre masurile de stopare a practicilor prin care societatile exploateaza neconcordantele dintre sistemele fiscale ale statelor membre si cele ale tarilor terte, pentru a se sustrage de la plata impozitelor. Subiectul va fi si pe agenda presedintiei malteze, pentru a se ajunge la un acord asupra propunerii de directiva. "Apreciem si sustinem propunerea Comisiei...» citeste mai departe aici

  • Infiintare punct de lucru. Ce regim fiscal se aplica si ce procedura urmam?
    • In randurile de mai jos, cazul pe care vi-l propunem azi se refera la o firma cu sediu social intr-un judet care efectueaza import de marfuri in alt judet unde nu are deschis punct de lucru, dar are incheiat un contract de prestari servicii cu o firma specializata in domeniu. Firma asigura efectuarea urmatoarelor servicii: formalitati vamale, descarcare, incarcare in mijloace auto. Toata marfa care se importa in respectiva locatie este livrata la un singur client in baza unui contract de...» citeste mai departe aici

  • Imprumuturi acordate. Aflam de la un auditor financiar cu experienta care sunt implicatiile fiscale!
    • Avem urmatorul exemplu: o persoana fizica, asociat in cadrul unei societati comerciale, imprumuta suma de 175.000 euro pe care ii depune direct in contul unui creditor al societatii imprumutate. In contractul de imprumut se prevede ca durata imprumutului este de 6 ani, iar nivelul dobanzii este de 456.000 euro. Dobanda este foarte mare, ea depaseste cu mult nivelul dobanzii de pe piata. Vom vedea care sunt implicatiile fiscale pentru societate, cat si pentru persoana fizica (asociatul care a...» citeste mai departe aici

  • Romania Competitiva: 18 miliarde de euro pentru atingerea a 44 de obiective
    • Ministerul Economiei, Comertului si Relatiilor cu Mediul de Afaceri a publicat documentul final "Romania Competitiva - un proiect pentru o dezvoltare economica sustenabila 2016 - 2020", care integreaza comentariile si observatiile primite in urma sesiunilor consultative. "Romania competitiva" a inceput ca o initiativa a Guvernului Romaniei, care isi propune, ca printr-un plan de reforme economice pe termen mediu, sa ofere o varianta coerenta de dezvoltare si sa le redea romanilor increderea in...» citeste mai departe aici

MonitorulJuridic.ro - Cel mai bun serviciu de monitorizare a actelor publicate in Monitorul Oficial

Atentie contabili!

Noul Cod Fiscal 2016!! Modificari in ceea ce priveste Impozitul pe Profit, Impozitul pe Venit si TVA-ul!

Cititi modificarile in vigoare de la 1 ianuarie, analizele si sfaturile specialistilor

Descarcati GRATUIT Raportul Special "Noul Cod Fiscal: Impozite si taxe modificate in 2016"!


2007 - 2015 RENTROP & STRATON. All rights reserved.