Facturare in E-Factura: CCF cere lamuriri in privinta emiterii de facturi de catre persoanele impozabile care au codul de TVA anulat

Camera Consultantilor Fiscali (CCF), intr-o adresa recenta catre Ministerul Finantelor, cere lamuriri in privinta emiterii de facturi in sistem de catre persoanele impozabile care au codul de TVA anulat. Insa reprezentantii CCF au sesizat si alte probleme legate de facturarea in sistemul RO e-Factura.

CCF anunta ca a sesizat unele probleme legate de facturarea in sistemul RO e-Factura, pentru care nu a regasit solutii in ghidul elaborat de ANAF privind e-Factura.

‘’Redam in continuare problematica la care nu s-a primit raspuns, precum si noi probleme sesizate de membrii CCF:

1. Problema emiterii de facturi in sistemul RO e-Factura de catre persoanele impozabile care au codul de TVA anulat de organele fiscale

Legislatia nu prevede in momentul de fata daca persoanele impozabile care au codul de TVA anulat de organele fiscale conform art. 316 alin. (11) lit. c) – e) si h) au sau nu obligatia de a emite facturi cu TVA pentru operatiunile taxabile. Singura obligatie a acestora este prevazuta de art. 11 alin. (8) din Codul fiscal, respectiv obligatia de plata a TVA pentru operatiunile taxabile. Numai in cazul inregistrarii in scopuri de TVA, conform art. 316 alin. (12), a furnizorului/prestatorului, beneficiarii care au achizitionat bunuri si/sau servicii in perioada in care furnizorul/prestatorul a avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat isi exercita dreptul de deducere a TVA pentru achizitiile respective, pe baza facturilor emise de furnizor/prestator dupa data inregistrarii, prin inscrierea in primul decont de taxa prevazut la art. 323 depus dupa inregistrarea furnizorului/prestatorului sau, dupa caz, intr-un decont ulterior. Din aceste prevederi deducem ca nu este obligatorie emiterea de facturi de catre persoanele impozabile care au codul de TVA anulat de organele fiscale.

O categorie aparte sunt livrarile efectuate de persoane impozabile cu codul de TVA anulat in cadrul procedurii de executare silita si/sau de persoane impozabile aflate in procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2014, cu modificarile si completarile ulterioare, pentru care se permite deducerea TVA de catre beneficiari, conform art.11 alin. (9) C. fisc, de unde deducem ca in fapt este obligatorie emiterea facturii.

Va rugam sa ne indicati daca aceste persoane vor avea obligatia de a emite facturi in sistemul RO e- Factura si, in cazul unui raspuns pozitiv, ce cod al categoriei de TVA (S – Cota normala/redusa sau O – Nu face obiectul TVA) va fi folosit de catre furnizor/prestator pentru generarea facturii electronice, astfel incat aceasta sa fie validata de sistem.

2. Problema obligatiei de transmitere in sistemul RO e-Factura a facturilor emise pentru operatiuni in afara sferei TVA

Examenul de ACCES la STAGIUL CECCAR 2024

Vezi AICI detalii

Operare SAGA Exemple practice si recomandari

Vezi AICI detalii

Bugete cash flow rentabilitate risc - ghid practic

Vezi AICI detalii

Intrucat de la 1 ianuarie 2024 prin Legea nr. 296/2023 s-a extins obligatia de a transmite facturi in sistemul RO e-Factura pe relatia B2B daca locul livrarii sau prestarii este in Romania (intelegand ca se refera numai la facturi ce cuprind livrari sau prestari), iar art. 319 alin. (11) din Codul fiscal permite emiterea de facturi si in cazul operatiunilor pentru care nu exista aceasta obligatie (i.e. operatiuni in afara sferei TVA cum ar fi transferul neimpozabil de active prevazut de art. 270 alin. (7) C. fisc., incasarea de despagubiri care nu sunt in sfera TVA), dorim sa ne comunicati opinia dvs. cu privire la situatiile in care operatorii economici vor opta pentru emiterea de facturi pentru operatiuni in afara sferei TVA, daca se impune transmiterea acestora prin Sistemul RO e-Factura, sau va fi optionala transmiterea in sistem a acestor facturi.

Incepand cu 1 iulie 2024, in relatia comerciala B2B, intre persoane impozabile stabilite in Romania, emitentul facturii electronice are obligatia de transmitere a acesteia catre destinatar utilizand sistemul national privind factura electronica RO e-Factura. De la aceeasi data, art. 319 C. fisc. se completeaza cu un nou alineat, alin. (11), care specifica faptul ca, pentru operatiunile realizate intre persoane impozabile stabilite in Romania, sunt considerate facturi numai facturile care indeplinesc conditiile prevazute de O.U.G. nr. 120/2021. Prin O.U.G. nr. 115/2023 au fost instituite sanctiuni aplicate atat emitentului facturii, cat si beneficiarului, la art. LXVIII pct. 15 din O.U.G. nr. 115/2023. Intrucat sanctiunile instituite dupa 1 iulie 2024 pentru netransmiterea facturilor prin sistemul e-factura sunt foarte drastice, respectiv 15% din valoarea facturii, problema facturilor emise optional pentru operatiuni care nu sunt in sfera TVA devine si mai stringenta. in acest context, reiteram solicitarea adresata mai sus pentru perioada 1 ianuarie – 1 iulie 2024, respectiv dorim sa ne comunicati daca emiterea optionala a facturilor pentru operatiuni in afara sferei TVA obliga si la transmiterea obligatorie a acestora prin sistemul e-factura sau pot fi transmise pe alte canale.

In opinia noastra nu exista baza legala pentru a obliga la transmiterea in sistemul e-factura a facturilor emise optional pentru operatiuni in afara sferei TVA.

3. Deducerea TVA pe baza altor documente decat e-factura, dupa 1 iulie 2024

Incepand cu 1 iulie 2024, in relatia comerciala B2B, intre persoane impozabile stabilite in Romania, emitentul facturii electronice are obligatia de transmitere a acesteia catre destinatar utilizand sistemul national privind factura electronica RO e-Factura. Este reglementat si termenul de 5 zile calendaristice (fata de 5 zile lucratoare valabil pana la 1 iulie 2024) de transmitere de catre emitent a facturilor in sistemul RO e-Factura, acesta fiind prevazut la art. LXVII din O.U.G. nr. 115/2023, care introduce alin. (7) la art. 10 din O.U.G. nr. 120/2021. De la aceeasi data, art. 319 C. fisc. se completeaza cu un nou alineat, alin. (11), care specifica faptul ca, pentru operatiunile realizate intre persoane impozabile stabilite in Romania, sunt considerate facturi numai facturile care indeplinesc conditiile prevazute de O.U.G. nr. 120/2021. Tot incepand cu 1 iulie 2024, alin. (24) al art. 319 se modifica si va mentiona ca utilizarea facturii electronice face obiectul acceptarii de catre destinatar, cu exceptia facturilor care indeplinesc conditiile prevazute de O.U.G. nr. 120/2021, respectiv cele primite de beneficiar prin sistemul RO e-Factura, acestea fiind considerate acceptate la data comunicarii in sistemul national RO e-Factura (in acest sens, Romania a obtinut derogare de la art. 232 din Directiva 2006/112, prevazuta la art. 2 din Decizia Consiliului 2023/1553).

O modificare importanta adusa de O.U.G. nr. 115/2023 vizeaza scutirea operatorilor economici, si dupa data de 1 iulie 2024, de la obligatia de a incarca facturile simplificate (cum ar fi bonurile pentru operatiunile realizate intre persoane impozabile stabilite in Romania, sunt considerate facturi numai facturile electronice care indeplinesc conditiile prevazute de O.U.G. nr. 120/2021.

Factura originala pentru relatia B2B intre persoane impozabile stabilite in Romania este factura electronica, pentru care art. 4 alin. (6) din O.U.G. nr. 120/2021 mentioneaza ca exemplarul original al facturii electronice se considera fisierul de tip XML insotit de semnatura electronica a Ministerului Finantelor.

Potrivit art. 299 alin. (1) din Legea nr. 227/2015, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa detina o factura emisa in conformitate cu prevederile art. 319.

Potrivit alin. (2) pct. 69 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevazute la art. 299 alin. (1) C. fisc.

Primirea si inregistrarea, de catre destinatarul persoana impozabila stabilita in Romania, a unei facturi emise de operatori economici stabiliti in Romania, in relatia B2B, alta decat factura electronica comunicata in SPV, constituie contraventie si se sanctioneaza cu o amenda egala cu 15% din valoarea facturii.

Din considerentele prezentate mai sus pare ca, de la 1 iulie 2024, o persoana impozabila stabilita in Romania, care primeste anumite bunuri si servicii de alta persoana impozabila stabilita in Romania, in lipsa facturii electronice incarcate de emitent in SPV, risca o dubla sanctiune: pe de o parte, imposibilitatea deducerii TVA (drept de deducere care probabil va fi castigat in instanta), iar pe de alta, o amenda egala cu 15% din totalul inscris pe documentul acceptat drept factura, dar care nu e factura electronica emisa valid, in conditiile O.U.G. nr. 120/2021.

Astfel, in cazul unui reprezentant al unei societati care face o achizitie dintr-un magazin fizic, platind produsele si plecand cu ele insotite de o factura „clasica” (printata la casa) sau in cazul unui salariat plecat in deplasare, care doarme noaptea intr-un hotel, primeste factura „clasica”, plateste si pleaca, in lipsa urcarii facturilor in SPV de catre vanzator/prestator de servicii, societatile care achizitioneaza bunurile sau serviciile risca cel putin o sanctiune. Chiar in eventualitatea in care organele fiscale ar permite dreptul de deducere al TVA din factura „clasica” (alta decat cea electronica intocmita in conformitate cu O.U.G. nr. 120/2021), beneficiarul risca o amenda egala cu 15% din valoarea totala a facturii, indiferent daca ar fi avut drept la deducere sau nu pentru TVA-ul respectiv.

Faptul ca legislatia stabileste o amenda, si nu interzicerea dreptului de deducere, pare doar o tehnica de evitare a negarii dreptului de deducere. in mod normal ar trebui sanctionata fapta cu o amenda egala, indiferent de suma facturata. Or, in cazul de fata, amenda contravine principiului proportionalitatii statuat de jurisprudenta CJUE, fiind stabilita proportional cu suma facturata, prin urmare, nu se sanctioneaza fapta.

In masura in care aceasta prevedere va fi pastrata, amenda va fi aplicabila oricarei persoane impozabile, indiferent daca este mica intreprindere sau o persoana inregistrata in scopuri de TVA conform art. 316 C. fisc., ceea ce, desigur, este de natura sa aduca prejudicii majore micilor intreprinderi pentru care conformarea fiscala este mai dificila. In cazul persoanelor care au drept de deducere integral, masura constituie o dubla sanctiune. Pe de o parte, coroborand prevederile art. 319 alin. (11), nou introduse de la 1 iulie 2024, cu cele ale art. 299 alin. (1) lit. a) C. fisc., s-ar putea interpreta ca acestea sunt private de dreptul de deducere a TVA (chiar daca vor indeplini conditiile de fond pentru exercitarea acestui drept, conform jurisprudentei constante a CJUE). Daca nu vor deduce TVA, vor fi dublu sanctionati: o data prin neexercitarea deducerii si a doua oara prin aplicarea amenzii egale cu 15% din valoarea totala inscrisa in factura (plecand de la presupunerea ca au primit o factura, dar nu prin intermediul sistemului RO e-Factura). Totusi, subliniem ca dreptul de deducere nu poate fi conditionat numai de continutul facturii sau de modul ei de transmitere, aceasta ar contraveni jurisprudentei CJUE care, in numeroase cauze, a reiterat ca prevaleaza conditiile de fond, si nu cele de forma.

Cu titlu de exemplu, in cauza CJUE C-664/16, Lucretiu Hadrian Vadan c. Agentiei Nationale de Administrare Fiscala – Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor si Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Brasov - Administratia Judeteana a Finantelor Publice Alba, Curtea a prezentat urmatoarele justificari ale deciziei sale:

„40. In ceea ce priveste conditiile de forma ale dreptului de deducere, din cuprinsul articolului 178 litera (a) din Directiva TVA reiese ca exercitarea acestui drept este conditionata de detinerea unei facturi intocmite in conformitate cu articolul 226 din directiva mentionata (Hotararea din 15 septembrie 2016, Senatex, C 518/14, EU:C:2016:691, punctul 29 si jurisprudenta citata).

41. Or, Curtea a statuat ca principiul fundamental al neutralitatii TVA ului impune ca deducerea TVA ului aferent intrarilor sa fie acordata daca sunt indeplinite conditiile de fond, chiar daca anumite conditii de forma au fost omise de persoanele impozabile. In consecinta, administratia fiscala nu poate refuza dreptul de deducere a TVA ului pentru simplul motiv ca o factura nu indeplineste conditiile impuse la articolul 226 punctele 6 si 7 din Directiva TVA in cazul in care dispune de toate informatiile pentru a verifica indeplinirea conditiilor de fond referitoare la acest drept (Hotararea din 15 septembrie 2016, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos, C 516/14, EU:C:2016:690, punctele 42, precum si 43).

42. Astfel, aplicarea stricta a cerintei de forma de a furniza facturi ar fi contrara principiilor neutralitatii si proportionalitatii, intrucat ar avea drept efect sa impiedice in mod disproportionat persoana impozabila sa beneficieze de neutralitatea fiscala aferenta operatiunilor sale.

43. Revine insa persoanei impozabile care solicita deducerea TVA ului sarcina de a dovedi ca indeplineste conditiile prevazute pentru a beneficia de aceasta (Hotararea din 15 septembrie 2016, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos, C 516/14, EU:C:2016:690, punctul 46, precum si jurisprudenta citata).

44. Astfel, persoana impozabila are obligatia de a prezenta probe obiective in sensul ca i au fost efectiv furnizate in amonte bunuri si servicii de catre persoane impozabile, in scopul propriilor operatiuni supuse TVA lui si pentru care a achitat efectiv TVA ul.

45. Aceste probe pot cuprinde printre altele documente aflate in posesia unor furnizori sau a unor prestatori de la care persoana impozabila a achizitionat bunuri sau servicii pentru care a achitat TVA ul. O estimare rezultata dintr-o expertiza dispusa de o instanta nationala poate, eventual, sa completeze probele mentionate sau sa consolideze credibilitatea acestora, insa nu le poate inlocui”.

In plus, jurisprudenta Curtii a fost constanta, opunandu-se reglementarilor nationale care interzic exercitarea dreptului de deducere a TVA in perioada in care intervine exigibilitatea taxei, din cauza unor aspecte de forma legate de continutul facturii, si permit deducerea numai in perioada in care se rectifica informatii legate de factura (a se vedea, in acest sens, C 518/14).

Schimbarea sanctiunii prin inlocuirea amenzii egale cu valoarea TVA cu o amenda egala cu 15% din valoarea totala a TVA nu face decat sa evite anularea directa a TVA din factura, consecinta fiind insa aceeasi. Cu cat este mai mare baza de impozitare si, in consecinta, TVA aferenta, cu atat amenda creste, amenda ce anuleaza, in fapt, TVA-ul deductibil din factura. Pentru o achizitie supusa unei cote de TVA redusa, cum ar fi cea de 9%, sanctiunea a crescut de la 9% la 16%.

Cu privire la nivelul amenzii, egal cu valoarea TVA-ului inscris in factura, in cauza C 712/17, Curtea Europeana de Justitie a pronuntat deja ca se opune „unei norme de drept national in temeiul careia deducerea nelegala a TVA se sanctioneaza cu o amenda egala cu cuantumul deducerii efectuate”.

Fata de argumentele prezentate, dorim sa subliniem urmatoarele cu privire la amenda instituita, de la 1 iulie 2024, in sarcina beneficiarului:

- amenda egala cu 15 % din valoarea totala inscrisa in factura sanctioneaza beneficiarul care nu are control asupra emitentului facturii in sensul de a-l forta sa emita o factura electronica. Singurul instrument pentru beneficiar este apelul la instanta, cerand sa impuna prestatorului/vanzatorului emiterea facturii electronice;

- sanctiunea este aplicabila si persoanelor care nu au drept de deducere al TVA (persoane neinregistrate in scop de TVA sau care nu ar avea dreptul la deducerea TVA pentru achizitia respectiva);

- in realitate, neaga dreptul de deducere al beneficiarului, in conditiile in care emitentul facturii isi colecteaza TVA si, probabil, declara si plateste sumele datorate;

In concluzie, solicitam Ministerului Finantelor sa se pronunte oficial cu privire la excitarea dreptului de deducere a TVA dupa data de 1 iulie 2024, daca facturile vor fi transmise beneficiarilor pe alte canale decat e-factura. Va informam ca CCF a primit cele mai numeroase solicitari de la membrii sai legat de acest aspect foarte important care trebuie clarificat pana la 1 iulie 2024.

4. Pe langa problemele semnalate mai sus, membrii nostri au mai sesizat dificultati privind e-factura in urmatoarele situatii:

- facturile centralizatoare, prevazute de art. 319 alin. (17) din Codul fiscal;

- facturile emise de executori in cadrul procedurii de executare silita, prevazute de pct. 96 alin. (5)-(10) din normele metodologice;

Pana in prezent solutiile tehnice nu acopera emiterea e-facturii in situatiile mentionate.

5. Micii agricultori pentru care se aplica regimul special prevazut de art. 3151

Astfel cum rezulta din prevederile art. 3151 si din normele metodologice de aplicare a acestui articol (pct. 871), micii agricultori eligibili pentru aplicarea regimului special se inregistreaza in Registrul agricultorilor care aplica regimul special, aceasta fiind o conditie pentru a solicita de la beneficiarii lor, persoane impozabile, cota forfetara de 8% pentru produsele livrate/serviciile prestate. Totodata beneficiarii vor deduce cota forfetara de TVA numai daca agricultorul este inregistrat in acest registru.

Agricultorii care indeplinesc conditiile pentru aplicarea regimului special prevazut la art. 3151 din Codul fiscal aplica regimul special indiferent daca au depus sau nu notificarea privind aplicarea acestui regim, astfel cum prevede pct. 871 alin.(5) din norme. Sensul acestei prevederi este acela ca acesti agricultori, la fel ca si cei inregistrati in registru, nu vor avea obligatia sa se inregistreze in scopuri de TVA, indiferent de cifra de afaceri realizata, atata timp cat livrarile/prestarile efectuate sunt eligibile pentru aplicarea regimului special. Dar, spre deosebire de agricultorii inregistrati in registru, unde identificam obligatia acestora de a emite facturi, in cazul celor neinregistrati in registru consideram ca nu este obligatorie emiterea de facturi chiar daca vand catre persoane impozabile.

In contextul noilor reguli privind e-factura si a sanctiunilor pentru nerespectarea lor, consideram necesara o informare a acestei categorii de contribuabili privind sarcinile care le revin, datorita problemelor specifice ale acestui sector de activitate, de altfel foarte important din economia nationala.

6. Problema amenzilor aplicate pentru netransmiterea in termen de 5 zile calendaristice a facturilor in sistemul e-factura dupa 1 iulie 2024

Prin OUG 30/2024 la art. III, s-a reglementat ca nerespectarea prevederilor art. LIX alin. (6) din Legea nr. 296/2023 pentru una sau mai multe facturi al caror termen-limita de transmitere in sistemul national privind factura electronica RO e-Factura intervine in cursul unei luni calendaristice constituie contraventie si se sanctioneaza cu amenda de la 5.000 lei la 10.000 lei, pentru persoanele juridice incadrate in categoria contribuabililor mari, definiti potrivit legii, cu amenda de la 2.500 lei la 5.000 lei, pentru persoanele juridice incadrate in categoria contribuabililor mijlocii, definiti potrivit legii, si cu amenda de la 1.000 lei la 2.500 lei, pentru celelalte persoane juridice, precum si pentru persoanele fizice. Art. LIX alin. (6) se referea la termenul de 5 zile lucratoare pentru transmiterea in sistemul e- factura a facturilor emise in perioada 1 ianuarie 2024- 30 iunie 2024.

Dar, nu regasim in OUG 30/2024 aceleasi prevederi de aplicare a sanctiunilor si pentru perioada care incepe dupa 1 iulie 2024. Fiind un mod de aplicare a unei sanctiuni o singura data, indiferent de numarul de facturi al caror termen limita de transmitere in sistemul national privind factura electronica RO e-Factura intervine in cursul unei luni calendaristice, consideram ca este necesar sa se reglementeze in mod similar pentru facturile emise dupa 1 iulie 2024.’’


Sursa: CCF