Revista Romana de TVA nr. 28, Iulie 2009

Erori admise - expert contabil Madalina Paraschiv

Corectarea erorilor contabile - expert contabil Simona Panait

Efectele corectarii erorilor asupra obligatiilor fiscale privind TVA - expert contabil Madalina Paraschiv

Ghidul practic al contabilului din domeniul constructiilor

Vezi AICI detalii

Totul despre documentele de contabilitate primara Solutii de organizare a gestiunilor

Vezi AICI detalii

Examenul de ACCES la STAGIUL CECCAR 2024

Vezi AICI detalii

Corectarea fiscala - expert contabil Madalina Paraschiv

Raportarea erorii prin decontul de TVA - expert contabil Simona Panait

Procedura de corectare - expert contabil Simona Panait

Termenul de depunere - expert contabil Madalina Paraschiv

Erori din documente de plata a TVA - expert contabil Simona Panait

*********************************************************

Erori admise

expert contabil Madalina Paraschiv

Eroarea poate fi definita drept o falsa reprezentare a unei situatii de fapt prin omiterea inregistrarii si nedeclararea acesteia, inregistrarea si declararea ne corespunzatoare sau incalcarea involuntra a unei norme legale sau a unui principiu contabil cu privire la respectiva situatie.

Eroarea este pur si simplu o ?greseala? admisa care poate fi corectata la momentul constatarii.

Clasificarea erorilor

In functie de momentul aparitiei acestora, pentru o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA, erorile se pot clasifica in urmatoarele categorii:

• erori contabile;

• erori de declarare;

• erori de intocmire a documentelor de plata.

Toate aceste erori sunt considerate erori materiale care pot fi corectate fara a fi considerate contraventii astfel incat sa fie aplicate sanctiuni de natura amenzilor la momentul constatarii lor de catre organele fiscale.

Totusi, astfel de erori sunt pedepsite de catre organele de inspectie fiscala atunci cand sunt in defavoarea bugetului general consolidat. Pedeapsa se materializeaza prin stabilirea diferentelor suplimentare de plata si calcularea majorarilor de intarziere aferente acestora, sume preluate in actul administrativ fiscal denumit ?Decizia de impunere privind obligatiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspectia fiscala?.

Daca erorile sunt in favoarea bugetului general consolidat, acestea trebuie recunoscute prin consemnarea in Raportul de inspectie fiscala si inregistrarea in fisa de evidenta analitica pe platitor in vederea restituirii efective sau a compensarii cu alte debite.
Faptul ca erorile enumerate anterior sunt recunoscute si acceptate de legiuitor este dovedit prin reglementarea fiecarui tip de eroare printr-un act normativ distinct, astfel:

*********************************************************

Corectarea erorilor contabile

expert contabil Simona Panait

Corectarea erorilor contabile constatate in evidenta contabila este reglementata in mod distinct prin O.M.F.P. nr. 1.752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene sectiunea 7 ?Reguli de evaluare?, punctul 63 ?Corectarea erorilor contabile?.
Corectarea este reglementata doar pentru erorile aferente perioadelor anterioare anului fiscal curent, constata te in anul fiscal curent. De aceea, corectarea unor astfel de erori in anul fiscal in care au fost constatate se efectueeaza pe seama rezultatului reportat cu ajutorul contului 1174 ?Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile?.

Din punct de vedere contabil, erorile din perioadele anterioare sunt definite drept omisiuni si declaratii eronate cuprinse in situatiile financiare ale unei firme pentru una sau mai multe perioade anterioare.
Aceste erori sunt recunoscute drept greseli rezultate din utilizarea sau neutilizarea unor informatii credibile care:

• erau disponibile la momentul la care situatiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate;

• ar fi putut fi obtinute in mod rezonabil si luate in considerare la intocmirea si prezentarea acelor situatii financiare.

Cauzele erorilor contabile

Prin O.M.F.P. nr. 1.752/2005 se recunoaste faptul ca erorile contabile sunt generate de urmatoarele cauze:

• greseli matematice;

• greseli de aplicare a politicilor contabile;

• ignorarea unor evenimente economice;

• interpretarea eronata a evenimentelor economice si a fraudelor.

Efectele corectarii erorilor contabile

In situatia in care corectia genereaza o pierdere contabila, la repartizarea profitului realizat pe anul in curs sau in anul urmator este obligatorie acoperirea acesteia inainte de efectuarea repartizarii profitului realizat.
Erorile contabile constatate si corectate precum si rezultatul contabil si fiscal al corectiei efectuate trebuie mentionate in notele intocmite pentru situatiile financiare intocmite pentru anul in care aceste erori au fost constatate si corectate.

Corectarea erorilor constatate, aferente exercitiilor financiare precedente, nu determina modificarea situatiilor financiare aferente acelor exercitii financiare.

Orice eroare contabila genereaza o eroare fiscala.

*********************************************************

Efectele corectarii erorilor contabile asupra obligatiilor fiscale privind TVA

expert contabil Madalina Paraschiv

Pot exista situatii in care se omite, fara intentie, inregistrarea in evidenta contabila a unor facturi aferente unui an fiscal precedent celui in care se constata eroarea.
De asemenea, se pot constata situatii in care un astfel de document a fost inregistrat in exercitiul financiar in care a fost primit, dar suma facturata a fost preluata eronat in evidenta contabila.

Corectarea unor astfel de erori se efectueaza in perioada fiscala in care este constatata. Corectarea se efectueaza atat d.p.d.v. contabil, cat si d.p.d.v. fiscal, indiferent de faptul ca eroarea este aferenta:

• unei operatiuni economice de intrare care genereaza cheltuieli si TVA deductibila;

• unei operatiuni economice de iesire care genereaza venituri si TVA colectata.

Corectarea contabila

Corectarea unei erori aferente unei perioade anterioare se poate efectua doar pe seama rezultatului perioadei curente, in baza contului de rezultat reportat 1174, fara a se reface evidenta contabila aferenta anului fiscal anterior in care s-a produs eroarea.

In situatia in care se omite inregistrarea unei facturi, corectarea se face prin preluarea sumelor din factura prin creditul sau debitul contului bifunctional 1174, ?Rezultatul reportat?, analitic distinct.

Sintetic, teoretic, inregistrarile se efectueaza astfel:

In situatia in care nu s-a omis inregistrarea unei facturi, dar sumele din aceasta factura au fost preluate eronat, influenta contabila a erorilor constatate se face prin determinarea acestora doar extracontabil, pe baza de situatii comparative intre sumele inregistrate eronat initial si sumele care trebuie inregistrate corect, rezultand astfel diferente pozitive sau negative.
De altfel, insasi denumirea contului 1174 ?Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile? semnifica rezultatul operatiunii de corectare: un plus sau un minus rezultat din diferenta matematica dintre o suma corecta si o suma eronata.

Exemplu privind inregistrarea eronata a unui document de achizitie:

In cazul unei facturi de prestari servicii in valoare totala de 11.524 lei, din care baza de impozitare 9.684 lei si TVA 1.840 lei, inregistrata eronat in luna septembrie 2008 datorita inversarii cifrelor, corectarea se face in luna iunie 2009 dupa cum urmeaza:

asa nu!
1. stornarea inregistrarii contabile initiale, in rosu:

• cheltuieli de exploatare:

 628 = 401 (-) 6.984
?Alte cheltuieli cu ?Furnizori?
serviciile executate de terti?

• TVA deductibila pentru care s-a exercitat dreptul de deducere:

 4426 = 401 (-) 1.327
?TVA deductibila? ?Furnizori?

2. corectarea erorii constatate, in negru:

• cheltuieli de exploatare

 1174 = 401 9.684
?Rezultatul reportat ?Furnizori?
din corectarea erorilor contabile?

• TVA deductibila pentru care s-a exercitat dreptul de deducere:

 4426 = 401 1.840
?TVA deductibila? ?Furnizori?

asa da!
1. corectarea erorii constatate doar prin inregistrarea in negru a rezultatului corectiei prin debitul contului 1174 :

• cheltuieli de exploatare (9.684 lei ? 6.984 lei = 2.700 lei):

 1174 = 401 2.700
?Rezultatul reportat din ?Furnizori?
corectarea erorilor contabile?

• TVA deductibila pentru care nu s-a exercitat initial dreptul de deducere, dar pentru care sunt indeplinite conditiile de exercitarea dreptului de deducere la momentul constatarii erorii (1.840 lei ?1.327 lei = 513 lei):

 4426 = 401 513
?TVA deductibila? ?Furnizori?

Deci, asa cum se poate constata, in evidenta contabila nu se inregistreaza intreaga valoare din documentul eronat inregistrat initial, fiind inregistrata doar diferenta dintre suma corecta si suma eronata in debitul contului 1174.

Pentru firma care a efectuat o astfel de eroare, inregis trarea corectarii acesteia genereaza:

• pierdere contabila aferenta anului fiscal 2008;

• o suma TVA de recuperat de la bugetul de stat aferenta lunii iunie 2009 rezultata din TVA pentru care s-a exercitat dreptul de deducere a TVA la momentul corectarii erorii.

Practic, pentru erori aferente unui an anterior celui in care se efectueaza corectarea, se utilizeaza contul 1174 in aceleasi conditii in care s-ar utiliza conturile din clasele 600 si 700.

De exemplu, in tabelul alaturat este prezentat comparativ, modul de inregistrare a veniturilor si cheltuielilor aferente unor operatiuni economice efectuate pe anul in curs si modul de inregistrare a erorilor care genereaza venituri si cheltuieli aferente unor operatiuni economice efectuate intr-un an fiscal anterior celui in curs in care se constata eroarea:

Asa cum rezulta din tabelul anterior, daca in urma corectarii erorilor contabile se constata diferente de impozit pe profit aferente exercitiului financiar anterior in care s-a produs eroarea, aceasta se inregistreaza prin formula contabila 1174 = 441, astfel:

• in negru, pentru diferentele de plata suplimentare;

• in rosu, pentru diferentele de plata in minus care urmeaza a fi recuperate de la bugetul de stat sau compensate cu alte debite.

Pentru o evidenta clara a sumelor inregistrate, este recomandabila dezvoltarea pe analitice a contului 1174 care sa corespunda fiecarui tip de venit si cheltuiala la care se refera.

*********************************************************

Corectarea fiscala

Ulterior corectarii contabile, rezultatul contabil al corectarii erorilor trebuie reflectat si in evidenta fiscala intocmita pentru raportarea:

• rezultatului fiscal aferent anului fiscal in care s-a produs eroarea pe baza rectificarii formularului ?Declaratie privind impozitul pe profit?, cod 101, afe renta anului fiscal 2008;

• operatiunilor economice efectuate in perioada fiscala curenta in care s-a corectat eroarea pe baza formularului ?Decont de taxa pe valoarea adaugata?, cod 300, aferenta lunii iunie 2009.

Corectarea fiscala se efectueaza prin completarea urma toarelor registre si jurnale:

• pentru impozitul pe profit, Registrul de evidenta fis cala intocmit pentru anul fiscal in care a avut loc eroarea;

• pentru TVA, in jurnalele spe ci fice (jurnal pentru cumparari si jurnal pentru vanzari) intocmite in perioada fiscala in care s-a efectuat corectia contabila.

Pentru identificarea operatiunii corectate si a documentului justificativ care a stat la baza efectuarii corectarii, este recomandabil ca jurnalele de TVA sa fie completate prin inserarea a doua randuri:

• pe primul rand se inscrie documentul inregistrat eronat initial;

• pe al doilea rand se inscrie documentul cu valoarea corecta.

In decontul de TVA, la rubrica de regularizari se preia doar diferenta rezultata din corectare.

Exemplu privind omisiunea inregistrarii unui document de achizitie:

In cazul unei facturi de achizitie a unui telefon mobil in valoare totala de 338 lei, din care baza de impozitare 284 lei si TVA 54 lei, pentru care s-a omis inregistrarea in luna decembrie 2008 datorita faptului ca agentul de vanzari care a achizitionat acest telefon nu a justificat avansul spre decontare primit in anul 2008, corectarea in luna mai 2009 se face dupa cum urmeaza:

• achizitia telefonului ca obiect de inventar:
  303 = 401 284
  ?Materiale de natura ?Furnizori?
  obiectelor de inventar?

• TVA deductibila pentru care sunt indeplinite conditiile de exercitare a dreptului de deducere la momentul constatarii omisiunii:
  4426 = 401 54
  ?TVA deductibila? ?Furnizori?

• cheltuieli de exploatare reprezentand contravaloarea telefonului mobil:
  1174 = 303 284
  ?Rezultatul reportat din ?Materiale de natura
  corectarea erorilor contabile? obiectelor de inventar?

Deci, asa cum se poate constata, in evidenta contabila se inregis treaza intreaga valoare a documentului omis la inregistrarea initiala, iar cheltuiala de exploatare aferenta se inregistreaza in debitul contului 1174.

Pentru firma care a efectuat o astfel de eroare prin omisiune, inregistrarea corectarii omisiunii genereaza:

• pierdere contabila aferenta anului fiscal 2008;

• suma TVA de recuperat de la bugetul de stat aferenta lunii iunie 2009, rezultata din TVA pentru care s-a exercitat dreptul de deducere a TVA la momentul corectarii erorii prin omisiune.

In situatia in care in anii anteriori anului 2009 nu s-a exercitat dreptul de deducere a TVA din facturile emise de diversi furnizori, acest drept poate fi exercitat la momentul constatarii deficientei in anul 2009, dar sub rezerva respectarii conditiilor impuse de articolul 145 din Codul fiscal ?Sfera de aplicare a dreptului de dedu cere? si articolul 146 ?Conditii de exercitare a dreptului de deducere?.

Articolul 145 prevede faptul ca orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni:

a) operatiuni taxabile;
b) operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate...
c) operatiuni scutite de taxa, conform art. 143, 144 si 1441;
d) operatiuni scutite de taxa, conform art. 141 alin. (2) lit. a) pct. 1-5 si lit. b) ...
e) operatiunile prevazute la art. 128 alin. (7) si la art. 129 alin. (7).

Astfel, in anul 2009 se poate exercita dreptul de deducere a TVA inscrise in facturile emise de furnizori in anii anteriori anului 2009 daca sunt respectate urmatoarele cerinte:
1. bunurile facturate sunt utilizate pentru operatiuni care dau drept de deducere;
2. sunteti in posesia unei facturi sau a unui alt document similar, in original, prin care justificati suma TVA aferente bunurilor achizitionate;
3. deducerea se incadreaza in perioada de 5 ani consecutivi de la data faptului generator, incepand cu data de 1 ianuarie a anului care urmeaza celui in care a luat nastere dreptul de deducere, conditie reglementata prin art. 1471 alin. (2) din Codul fiscal.

Termenul de prescriere al acestui drept de deducere este de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului fiscal in care factura a fost emisa de catre furnizor. Daca facturile respective nu au fost evidentiate initial in jurnalul pentru cumparari, la data inregistrarii operatiunii in contabilitate in anul 2008, le evidentiati in luna constatarii erorii pe care urmeaza sa o corectati.

Daca facturile res pec tive au fost evidentiate in jurnalul pentru cumparari la data inregistrarii in contabilitate, deci in anul 2008, dar ulterior ati constatat faptul ca s-au inscris sume eronate privind baza de impozitare sau TVA deductibila, daca programul informatic va permite, completati in negru sumele corecte si in rosu sumele eronat inregistrate initial.

Pentru a face dovada ca ati determinat corect diferentele reprezentand sume de dedus, trebuie sa intocmiti o situatie operativa cu mai multe coloane din care sa rezulte urmatoarele informatii necesare pentru stabilirea starii de fapt fiscale:

? numarul si data facturii primite;
? valoarea totala din factura, din care baza de impozitare si TVA inscrisa de furnizor sau prestator;
? suma inscrisa initial in jurnalul pentru cumparari, din care baza de impozitare si TVA inscrisa de furni zor sau prestator;
? suma corecta care trebuie inscrisa in jurnalul pentru cumparari sau inscrisa direct la randul de regularizari din decontul de TVA, din care baza de impozitare si TVA inscrisa de furnizor sau prestator;
? diferenta totala rezultata, in plus sau in minus, din care baza de impozitare si TVA inscrisa de furnizor sau prestator;
? sumele inregistrate pe conturi in evidenta contabila.