Servicii procesare bunuri cu materiale din import. Cum gestionam fiscal operatiunile?

In analiza de mai jos, o societate are un contract de prelucrat imbracaminte cu un partener din Uniunea Europeana. Partenerul strain contracteaza si trimite direct catre firma romana tesaturi din Turcia, acestia din urma declarand si platind TVA in vama, pe baza facturii primite de la partenerul din UE, pentru care firma romana e destinatar (nu pe baza facturii emise de furnizorul strain care insoteste transportul, unde firma romana apare ca shipment). Firma romana inregistreaza tesatura ca fiind proprietar 301=401 si, concomitent, pe baza declatiei vamale 4426=446; 446=5121
declara TVA si deduce TVA aferent).

Ulterior se factureaza catre partenerul strain valoarea manoperei si valoarea tesaturii inglobate in produsul finit, 4111=701 si se declara in D390 si D 300 livrari intracomunitare.


Deoarece tesatura a fost platita in Turcia de partenerul din UE, stabilim daca e corect ca firma romana sa efectueze compensare cu acesta valoare intre ct 401=4111.

Din intrebarea formulata intelegem faptul ca punerea in libera circulatie a bunurilor pe teritoriul Romaniei se efectueaza in baza facturii emise de catre partenerul din Comunitate, importatorul bunurilor fiind procesatorul din Romania. Avand in vedere faptul ca s-a incheiat un contract de procesare bunuri, operatiunea nu poate reprezenta pentru procesatorul din Romania o livrare intracomunitara de bunuri, ci o prestare intracomunitara de servicii. Valoarea acestui serviciu se raporteaza atat prin decontul de TVA la randul 3 "Livrari de bunuri sau prestari de servicii pentru care locul livrarii/locul prestarii este in afara Romaniei (in UE sau in afara UE), ……" cu reportarea sumei la randul 3.1 "Prestari de servicii intracomunitare care nu beneficiaza de scutire in statul membru in care taxa este datorata" cat si prin declaratia informativa cod 390 VIES cu simbolul P.

In cazul unui contract de procesare, valoarea materialelor importate reintregeste valoarea serviciului prestat si se efectueaza inregistrarea contabila 411 = 704, operatiune neimpozabila in Romania daca beneficiarul din Comunitate comunica un cod valid de TVA emis de catre autoritatea fiscala din statul sau membru sau din oricare alt stat membru, dar nu din Romania. In acest caz, se aplica regula generala de taxare conform careia locul prestarii se considera a fi locul unde este stabilit beneficiarul, de exemplu in Italia.

Pentru materialele necesare obtinerii produsului finit, achizitionate si inglobate in produsul finit, procesatorul din Romania nu trebuie sa emita factura separata deoarece se considera ca valoarea bunurilor achizitionate, utilizate in legatura directa cu bunurile procesate urmeaza acelasi tratament fiscal aplicabil serviciilor de procesare. In acest context, se considera ca bunurile utilizate sau incorporate in bunurile procesate sunt accesorii serviciilor realizate si reintregesc valoarea serviciului prestat, neimpozabil in Romania.

Toate aceste aspecte mentionate sunt reglementate in mod expres prin normele de aplicare ale art. 133 alin. (2) la punctul 13 alineatul 14 " …… …. Ambalajele sau alte bunuri utilizate, in legatura directa cu bunurile asupra carora au fost realizate lucrari ori evaluari, sau bunurile incorporate in acestea sunt accesorii serviciilor realizate si nu vor fi tratate ca livrari de bunuri separate, ci ca fiind parte a serviciului prestat. ……. Pentru determinarea locului prestarii acestor servicii se vor aplica, in functie de statutul beneficiarului, prevederile art. 133 alin. (2), alin. (5) lit. d) sau alin. (7) din Codul fiscal."

Totusi, aceste prevederi sunt aplicabile in cazul materialelor accesorii (de exemplu nasturi, fermoare, etichete, etc.) utilizate pentru obtinerea produselor finite obtinute din prelucrarea materialelor expediate care sunt proprietatea beneficiarului, dar care sunt livrate procesatorului in vederea prelucrarii.

Deci, operatiunea de procesare urmeaza a se factura ca o prestare de servicii, fara ca bunurile respective sa fie facturate, separat, ca livrari intracomunitare de bunuri, scutite cu drept de deducere TVA care se raporteaza prin decontul de TVA cod 300 la randul 1.

Desi operatiunea este neimpozabila in Romania, procesatorul isi poate exercita dreptul de deducere a TVA aferenta achizitiilor de bunuri si servicii necesare prestarii de servicii in conformitate cu prevederile art. 145 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal "Orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni: ….. b) operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate, daca taxa ar fi deductibila, in cazul in care aceste operatiuni ar fi fost realizate in Romania;".

Procedura de compensare 401 = 4111 este corecta din punct de vedere contabil, dar este aplicabila in situatia in care partenerul din statul membru (de exemplu Italia) are atat calitatea de furnizor de materii prime cat si de cumparator al produselor finite obtinute din livrarea materiilor prime.

Astfel, in acest caz, avand in vedere ca materialele importate nu sunt accesorii utilizate in legatura cu procesarea materialelor de baza livrate de beneficiarul serviciilor de procesare, nu mai poate fi vorba despre un serviciu de procesare, ci, pur si simplu despre o livrare de produse finite executate de producator la comanda beneficiarului. Prin natura operatiunilor desfasurate, procesarea are ca obiect prelucrarea de materii prime si materiale care sunt si raman in proprietatea beneficiarului serviciilor de procesare. Din acest motiv, consider ca, in fapt, tranzactia prezentata, efectuata cu partenerul din Italia, este formata din doua operatiuni distincte, fara a reprezenta un serviciu de procesare:

- achizitie de bunuri din import care se raporteaza doar prin decontul de TVA la randul 22;
- o livrare intracomunitara de bunuri care se raporteaza prin decontul de TVA la randul 1 si prin declaratia informativa cod 390 cu simbolul S.


Raspuns oferit de specialistii www.portalcontabilitate.ro