Studiu de caz: Pierdere contabila/pierdere fiscala. Calcul impozit pe profit

"O societate cu TVA anulat din oficiu in anul 2013 isi reia activitatea incepand cu luna iunie 2019 in domeniul constructiilor. Obtine o cifra de afaceri de 80000 lei in luna iunie, in anul 2018 fiind pe pierdere contabila. La calculul impozitului pe profit se ia in considerare pierderea din anul precedent sau ne raportam exact la cifra de afaceri aferenta trimestrului?

Raspunsul specialistului

Pentru calculul impozitului pe profit se au in vedere prevederile legale din codul fiscal:

“Art. 17: Cota de impozitare

Cota de impozit pe profit care se aplica asupra profitului impozabil este de 16%.

CAPITOLUL II: Calculul rezultatului fiscal

Art. 19: Reguli generale

(1)Rezultatul fiscal se calculeaza ca diferenta intre veniturile si cheltuielile inregistrate conform reglementarilor contabile aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile si deducerile fiscale si la care se adauga cheltuielile nedeductibile. La stabilirea rezultatului fiscal se iau in calcul si elemente similare veniturilor si cheltuielilor, potrivit normelor metodologice, precum si pierderile fiscale care se recupereaza in conformitate cu prevederile art. 31. Rezultatul fiscal pozitiv este profit impozabil, iar rezultatul fiscal negativ este pierdere fiscala.

Art. 31: Pierderi fiscale

(1)Pierderea anuala, stabilita prin declaratia de impozit pe profit, se recupereaza din profiturile impozabile obtinute in urmatorii 7 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua in ordinea inregistrarii acestora, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale in vigoare din anul inregistrarii acestora.

(1) In aplicarea prevederilor art. 31 alin. (1) din Codul fiscal, se au in vedere urmatoarele:
a) recuperarea pierderilor fiscale anuale se face in ordinea inregistrarii acestora, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale in vigoare din anul inregistrarii acestora;
b) pierderea fiscala reprezinta suma inregistrata in declaratia de impunere a anului precedent.”

Ca urmare:

•  in cazul societatilor platitoare de impozit pe profit, pentru calculul rezultatului fiscal (al profitului impozabil) si, implicit, al impozitului pe profit, se tine cont, in sensul scaderii din baza impozabila, a pierderii fiscale precedente si nu a pierderii contabile;
• pierderea fiscala este diferita de pierderea contabila, deoarece pierderea fiscala este un rezultat fiscal, determinat prin ajustarea (adunare sau scadere) de natura fiscala a rezultatului contabil;
• pierderea contabila efecrenta fiecarui an se tine cu ajutorul balantei, in soldul debitor al contului 121 (apoi in soldul debitor al contului 1171, eventual pe analitice pentru fiecare an), fiind doar simpla diferenta negativa dintre total venituri si total cheltuieli, din balanta;
• pierderea fiscala, insa, se stabileste prin REF si se tine cu ajutorul declaratiei anuale de impozit pe profit (D101), in care, pentru fiecare an, pierderea fiscala este evidentiata pe randul 35, iar pierderea fiscala totala este evidentiata pe randul 40 (pentru D101 aferenta anilor 2016, 2017 si 2018);
• dar, atentie, vorbim de “pierdere fiscala” doar in cazul unui status fiscal de “platitor de impozit pe profit”, aceasta pierdere fiind stabilita doar in exercitiile fianciare in care entitatea respectiva a fost / este platitoare de impozit pe profit si nu de impozit micro;
• doar pierderea fiscala - stabilita prin declaratia D101 si doar pentru exercitiile in care societatea a avut calitatea de platitor de impozit pe profit – se scade (se deduce) din baza impozabila pentru calculul impozitului pe profit, nu si al impozitului micro;
• o pierdere stabilita in perioada in care societatea a fost platitoare de impozit micro nu are atributul de “fiscala”, fiind doar o pierdere, evident, contabila, evidentiata doar in balanta, in soldul debitor al contului 121 si, apoi, in soldul debitor al contului 1171 / eventual pe anul de provenienta;
• pierderea (contabila) stabilita pe baza de balanta in exercitiile in care societatea a fost platitoare de impozit micro nu se scade (nu se deduce) din baza impozabila pentru calculul impozitului pe profit, in cazul in care, ulterior statutului fiscal de microintreprindere, societatea (re)devine platitoare de impozit pe profit;
• insa, fiecare pierdere fiscala anuala, stabilita pe randul 35 din D101 (anterior anului 2016, randul din declaratie era 38), se recupereaza in urmatorii 7 ani calendaristici consecutivi, indiferent de statutul fiscal al societatii in aceasta perioada: de platitoare de impozit pe profiot sau micro;
• daca in fiecare perioada de 7 ani, societatea a fost si platitoare de impozit micro, acest fapt nu intrerupe, nu suspenda, nu amana cei 7 ani;
• cei 7 ani calendaristi curg neintrerupt de la data de 01 ianuarie a fiecarui an in care s-a realizat o pierdere fiscala, indiferent de statutul fiscal al societatii pe durata acestora.

Revenind la speta dumneavoastra, in anul 2019, intelegem ca societatea are status fiscal (vector fiscal) de platitoare de impozit pe profit.

Acum la iunie 2019, pentru calculul impozitului pe profit aferent trimestrului II 2019 (la iunie), se tine cont, in sensul ca se scade din baza impozabila DOAR pierderea FISCALA precedenta, stabilita pe randul 40 a ultimei declaratii D101, insa numai daca fiecare pierdere fiscala anuala in parte, care compune aceasta pierdere fiscala totala de pe randul 40 al ultimei declaratii 101 depusa de societate, se mai incadreaza in perioada celor 7 ani de la constituire;

Deci, “La calculul impozitului pe profit se ia in considerare pierderea din anul precedent sau ne raportam exact la cifra de afaceri aferenta trimestrului?” la calculul impozitului pe profit se ia in calcul DOAR pierderea FISCALA din anul precedent, de pe rand 40 din D101 aferenta anului precedent – daca societatea a fost, bineinteles, platitoare de impozit pe profit – , nu pierderea contabila, din balanta anului precedent.

Daca nu exista pierdere FISCALA precedenta, atunci alt gen de pierdere (contabila) NU se ia in considerare la calculul impozitului pe profit la iunie 2019.

Pentru acest calcul, din totalul veniturilor pe 6 luni (ianuarie – iunie 2019), atentie, nu numai cifra de afaceri, se scade totatul cheltuielilor 6 luni (ianuarie – iunie 2019), se aplica ajustari fiscale (gen se aduna cheltuielile nedeductibile din aceasta perioada si se scad, daca exista, alte sume.

Astfel, se obtine un rezultata fiscal, care poate sa fie profit impozabil, pe care se aplica cota de 16%, rezultand impozitul pe profit aferent trimestrului (deoaece, inteleg, pana la iunie societatea nu a inregistrat venituri sau cheltuieli), sau poate sa fie pierdere fiscala, si nu se mai calculeaza si nu se datoreaza impozit pe profit aferent acestei perioade.

Astfel, expresia dumneavoastra “pierderea din anul precedent” este irelevanta, aceasta putand fi: pierdere contabila - care nu se ia in calcul - sau pierdere fiscala - care se ia in calcul, in sensul ca se scade din baza impozabila -, dar care trebuie sa fie in termenul “de prescriptie” de 7 ani.

Raspuns oferit de specialistii Portal Codul Fiscal, un proiect de consultanta specializata marca Rentrop&Straton.