Sume recuperate de la un salariat acordate anterior in mod eronat. Cum procedam si ce tratament fiscal se aplica?

In analiza de mai jos, avem cazul unui salariat angajat din luna septembrie 2013 si care a plecat din societate (prin incetarea contractului de munca) in luna iunie 2015. Controlul financiar de gestiune a constatat in 2016 ca respectivul salariat a beneficiat de drepturi necuvenite (tichete de masa si sporuri) in valoare de 1.152 lei si a dispus recuperarea acestor sume. Vom vedea cum se pot contabiliza sumele recuperate avand in vedere ca respectivul salariat nu mai figureaza in baza de date, nu se mai poate face o recalculare a drepturilor sale si nici nu se mai poate reveni cu Declaratia 112 rectificativa.

Din punct de vedere juridic, exista urmatoarele prevederi legale referitoare la restituirea, de catre un debitor, a unor sume incasate necuvenit de la un creditor.
Art. 1341 alin. (1) din Noul cod civil prevede:
"Art. 1341: Notiune
(1) Cel care plateste fara a datora are dreptul la restituire."
Art. 256 alin. (1) din Codul muncii prevede:
"Art. 256
(1) Salariatul care a incasat de la angajator o suma nedatorata este obligat sa o restituie."
Din ambele texte citate se observa ca nu exista o definitie clara si fara echivoc a notiunii de suma nedatorata.
Din punct de vedere contabil, speta prezentata de dvs se incadreaza in categoria erorilor contabile, care se corecteaza la data constatarii lor (adica in anul 2016), conform punctului 65 alin. (2) din reglementarile contabile aprobate prin OMFP 1802/2014. 
Conform punctului 66 din reglementarile contabile, erorile din perioadele anterioare sunt definite ca fiind omisiuni si declaratii eronate cuprinse in situatiile financiare pentru una sau mai multe perioade anterioare, incluzand greseli matematice, greseli de aplicare a politicilor contabile, ignorarii sau interpretarii gresite a evenimentelor si fraudelor.
Din punctul de vedere al corectarii erorilor ce vizeaza cheltuieli sau venituri din perioade anterioare (corectarea cheltuielii cu salariile, cu tichetele de masa etc din anii 2013 - 2015), aceasta se realizeaza in perioada curenta (in luna iulie 2016, de exemplu) fie pe seama rezultatului reportat (cont 1174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile") - daca este vorba de o eroare semnificativa, conform pragului stabilit prin politicile contabile ale societatii -, fie pe seama contului de profit si pierdere curent, prin inregistrare pe cheltuieli dupa natura - daca este vorba de o eroare nesemnificativa, conform pragului stabilit de societate prin politicile contabile.

Totusi, pentru a se mentine anumite corelatii in balanta de verificare a anului curent, corectarea erorilor se poate face pe seama rezultatului reportat (cont 1174), chiar daca eroarea este considerata nesemnificativa sau se pot dezvolta analoitoce la conturile de cheltuieli si / sau de terti.

Din punct de vedere fiscal - al impozitului pe salarii - sunt aplicabile prevederile punctului 17 alin. (7) din normele de aplicare a art. 81 din Codul fiscal:
"7.
(7) In situatia in care se constata elemente care genereaza modificarea veniturilor din salarii si asimilate salariilor si/sau a bazei de impunere aferente veniturilor unei persoane fizice, pentru care angajatorul/platitorul a efectuat calculul impozitului lunar, recalcularea drepturilor respective si stabilirea diferentelor de impozit constatate se efectueaza pentru luna la care se refera, iar diferentele de impozit rezultate vor majora/diminua impozitul datorat incepand cu luna constatarii."
Din textul de lege rezulta ca modificarea (recalcularea) bazei de impozitare a veniturilor din salarii, in vederea corectarii impozitului pe salarii, se face pentru fiecare luna in parte din urma, in care au fost acordate eronat sumele respective.
Corectarea se face prin intocmirea unui stat de salarii rectificativ pentru lunile respetive, cu sumele corecte, determinandu-se diferentele de impozit pe salarii.
Diferentele de impozit pe salarii se scad sau se aduna (dupa cum au rezultat din recalculare) la impozitul pe salarii aferent lunii curente in care se inregistreaza.
In ceea ce priveste corectarea contributiilor sociale, individuale si ale angajatorului, aceasta se realizeaza similar cu impozitul pe salarii, pe baza aceluiasi stat de plata rectificativ, intocmit pentru fiecare luna in care venitul salarial a fost eronat determinat initial.
De asemenea, trebuie intocmnite si depuse declaratii rectificative pentru declaratia 112.
Conform punctului II Completarea declaratiei din Instructiunilor de completare a formularului 112 "Declaratie privind obligatiile de plata a contributiilor sociale, impozitului pe venit si evidenta nominala a persoanelor asigurate", prevazute in Ordinul 1977/2013, se depune cate o declaratie rectificativa pentru fiecare luna in care trebuie corectate erori privind stabilirea impozitului pe venit si a contributiilor sociale, prin bifarea cu X a casetei "Declaratie rectificativa" - in situatia in care rectificarea declaratiei se realizeaza pentru corectarea unor erori de completare ale angajatorului sau entitatii asimilate angajatorului.

In continuare, la punctele 2.1 - 2.5 se arata:
"2.1.Declaratia privind obligatiile de plata a contributiilor sociale, impozitului pe venit si evidenta nominala a persoanelor asigurate poate fi corectata de contribuabili din propria initiativa, prin depunerea unei declaratii rectificative.
2.2.Declaratia rectificativa se utilizeaza pentru:
- corectarea impozitului pe venit, precum si a contributiilor sociale datorate de angajatori si entitati asimilate angajatorilor si retinute de catre acestia de la asigurati;
- modificarea unor elemente de identificare a asiguratului;
- modificarea unor date pe baza carora se determina stagiile de cotizare si punctajul asiguratului in sistemul public de pensii, pentru situatia cand a fost omisa inscrierea unui/unor asigurat/asigurati sau in cazul in care asiguratul/asiguratii a/au fost inregistrat/inregistrati fara temei si este necesara anularea respectivei inregistrari;
- corectarea altor informatii prevazute de formular.
2.3.Declaratia rectificativa se intocmeste pe acelasi model de formular ca si declaratia care se corecteaza, bifandu-se cu X casuta aflata pe prima pagina a formularului.
2.4.Declaratia rectificativa se completeaza integral, inscriindu-se toate datele si informatiile prevazute de formular, inclusiv cele care nu difera fata de declaratia initiala.
2.5.In cazul veniturilor din salarii si/sau al diferentelor de venituri din salarii stabilite pentru perioade anterioare, conform legii, impozitul se calculeaza si se retine in conformitate cu dispozitiile Codului fiscal si normelor de aplicare a acestuia."
Chiar daca salariatul nu mai are contract de munca cu angajatorul, acesta trebuia mentinut in baza dvs de date.
De asemenea, chiar daca raportuluile de munca sunt incetate, la data constatarii erorilor trebuie procedat cum am stabilit mai sus:
- intocmirea unor state de salarii rectificative pentru fiecare luna in care salariatului respectiv i s-au acordat drepturi necuvenite;
- in baza acestor state de salarii rectificative, se determina diferentele de salariu brut, impozit si contributii - individuale si ale societatii - care se inregistreaza in contabilitate in luna curenta, recomandata in contul de rezultat reportat 1174, astfel:
1174 = 421 cu diferenta de venit brut, in plus sau minus
421 = 444 / 43x cu diferenta de impozit pe salarii si contributii individuale, cu plus sau minus
1174 = 43x cu diferenta pricind contributiile angajatorului, cu plus sau minus.

Aceste inregistrari privind diferentele constatate intre statele de salarii initiale si cele rectificative se realizeaza in luna curenta fie per total diferente, fie pentru fiecare luna in parte pentru care au fost efectuate corectii.
- se vor intocmi declaratii rectificative pentru D112 pentru fiecare luna in parte pentru care s-au efectuat state de salarii rectificative, care vor fi depuse online, in luna curenta;
- odata depuse, aceste declaratii rectificative ar putea genera accesorii de plata, daca in urma efectuarii coerctiilor apar diferente de plata la impozitul pe salarii si contributii;
- diferentele de impozit pe salarii si contributii - care rezulta de plata - se achita fie prin cumulare cu taxele lunii curente, fie prin ordine de plata distincte fata de ordinele de plata curente, pentru o gestionare mai clarea a platii acestora;
- daca diferentele sunt in minus, atunci acestea se vor scadea din taxele curente.

Insa, daca salariatul nu mai figureaza in programul de salarii, cum se pot stabili diferentele de salarii si taxe aferente lunilor in care acestuia i s-au acordat eronat anumite sume?
Depunerea rectificativelor la declaratia 112 presupune, totodata, si corectarea sumelor aferente bazelor de calcul pentru asigurari sociale (pensii).
Daca reusiti sa stabiliti diferentele de taxe, atunci puteti intra pe fiecare declaratie 112 depusa initial, s-o redenumiti, sa bifati cu X casura referitoare la declaratie rectificativa si sa modificati valorile doar la salariatul respectiv, mentinand celelalte date inscrie initial.
Astfel, depuneti declaratii rectificative pentru perioadele respective.
Daca sumele acordate eronat salariatului au fost recuperate, totusi, de la acesta si chiar nu mai exista posibilitatea efectuarii unor corectii din perioadele anterioare, inclusiv depunerea declaratiilor rectificative, atunci puteti contabiliza suma recuperata cu ajutorul contului de venit 7588 (nu as merge pe contul 7581, deoarece nu este o despagubire, o amenda sau o penalitate), astfel:
- fie in contrapartida cu contul de trezorerie prin care s-a incasat suma:
5121 / 5311 = 7588 1152 lei
- fie in contrapartida cu un cont de debitor, incasarea facandu-se cu ajutorul acestui cont:
461 / analitic salariat = 7588 1152 lei
5121 / 5311 = 461 / analitic salariat 1152 lei.

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Otilia-Mihaela Roman - Expert contabil si consultant fiscal