Evitarea dublei impozitari interne - apr. 2008
? Principiu sau dispozitie intamplatoare si secundara a Codului fiscal? ?
prof. dr. Radu Bufan
Brief
The principle of the avoidance of double taxation is settled at the international level, as regards the relations between states, by special Agreements aimed at meeting this goal, in order to encourage and develop commerce and business carried out outside the territory of a country. Within the country, even though its scope is different, this has the same objective.
Codul fiscal cuprinde, la art. 3 un numar de 4 principii ale fiscalitatii, care au fost primite nu foarte bine de catre doctrina, existand numeroase propuneri de ?amendare? a acestor texte, de adaugare a unor noi principii, de includere a principiilor specifice dreptului fiscal etc. Evident ca principiul dublei impozitari interne nu se regaseste la art. 3 Cod fiscal. Totusi, in anumite cazuri, principiul (enumerat la art. 3 lit. a) Cod fiscal) al neutralitatii masurilor fiscale in raport cu diferitele categorii de investitori si capitaluri poate fi considerat ca un text apropiat celui care interzice dubla impunere, intr-un anumit sens.
Principiul evitarii dublei impozitari se regaseste consacrat la nivel international, in relatiile dintre state, in Conventiile ce au acest scop, pentru incurajarea comertului si afacerilor intreprinse peste frontiere.
In cadrul intern, acest principiu a carui existenta incercam sa o fundamentam are alta anvergura si alta arie de cuprindere, dar acelasi scop. In materia impozitelor directe, acolo unde principiul se regaseste si pe plan international, teza sa de baza poate fi formulata si ca ?principiul impozitarii o singura data?. Teza de baza a acestui principiu isi gaseste locul in principal in relatia dintre angajator (de regula, o persoana juridica) si angajat, persoana fizica.
In relatiile dintre aceste 2 categorii de persoane, sumele platite dinspre angajator catre angajat se vor impozita o singura data. Ca atare, daca o anumita dispozitie fiscala nu face nicio precizare, suma respectiva va fi impozitata doar o singura data, respectiv:
a) va fi deductibila la persoana juridica platitoare si impozabila la beneficiar;
b) va fi nedeductibila la platitor (deci obiect al impozitarii), dar si neimpozabila la beneficiar.
In toate cazurile in care legiuitorul va dori sa faca o exceptie de la acest principiu, deci daca va decide sa impoziteze aceste sume de doua ori sau sa le scuteasca de impozitare la ambii ?parteneri?, va trebui sa prevada in mod expres aceasta exceptie de la regula impozitarii o singura data.
Principiul s-ar mai putea numi si cel al impozitarii o singura data, deoarece in mod rational trebuie sa evitam atat dubla impozitare interna a acestor ?tranzactii? (lato sensu), cat si dubla lor exonerare de la impozitare.
Situatia actuala
Premisele acestui principiu se regasesc in art. 21 alin. (4) lit l) al Codului fiscal care dispune urmatoarele: sunt nedeductibile ?alte cheltuieli salariale si/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat, cu exceptia prevederilor titlului III?. Deci la persoana juridica platitoare a impozitului pe profit, cheltuielile de natura salariala:
-
sunt nedeductibile, deci impozabile, daca nu au fost impozitate la angajatul persoana fizica;
-
sunt deductibile ( per a contrario) daca au fost deja impozitate la angajat.
Propuneri
Aceste dispozitii trebuie, in opinia noastra, ridicate la rang de principiu, cel putin in materia impozitelor directe, si pozitionate in Codul fiscal la locul important meritat de principii.
Acceptarea acestui principiu ar conduce la consecinte ce decurg din interpretarea sistematica a dispozitiilor legale astfel:
-
daca legea nu dispune altfel, urmeaza ca sumele platite din relatia angajat-angajator sa fie impozitate o singura data;
-
ori de cate ori legiuitorul doreste sa faca o exceptie de la aceasta regula, va face mentiune expresa asupra acestei exceptii.
Deci in sfera de interpretare si aplicare a textelor fiscale, ori de cate ori nu va exista o dispozitie contrara, se va aplica automat principiul evitarii dublei impozitari interne, impozitandu-se sumele respective o singura data. Si in legislatia actuala exista situatii de dubla impozitare si de dubla exonerare, cum ar fi:
-
dubla impozitare: in cazul locuintelor care nu indeplinesc conditiile locuintei de serviciu (interpretarea restrictiva si depasita a legii locuintelor), suma cheltuielilor cu intretinerea etc. este nedeductibila la societate si impozabila ca avantaj in natura la salariat;
-
dubla exonerare: in cazul cheltuielilor de transport la si de la locul de munca (suportate de catre angajator), acestea sunt deductibile la societate si neimpozabile la salariat.
- NOUTATI din Codul Fiscal
Validat de expertul
Portal Codul Fiscal
Sponsorizare sindicat Un sindicat de penitenciar vrea sa obtina sponsorizari pentru membrii sai. Vor sa organizeze echipe de fotbal si sa inchirieze terenuri de sport. Se vor consuma mancare, bauturi,...citeste mai mult - NOUTATI din Codul Fiscal
Validat de expertul
Portal Codul Fiscal
Vanzare cladire modernizata In anul 2022 societatea a achizitionat un imobil (casa) de la o persoana fizica in valoare de 465000 lei. S-au facut modernizari in anul 2025 in valoare de 40462 lei (cont 231)....citeste mai mult - NOUTATI din Codul Fiscal
- NOUTATI din Codul Fiscal
Validat de expertul
Portal Codul Fiscal
Facturare catre societate din Estonia O societate din Romania platitoare de TVA si impozit micro, presteaza catre o societate din Estonia, urmatorul serviciu: "Analiza caracteristicilor constructive ale esantionului si...citeste mai mult - NOUTATI din Codul Fiscal
Validat de expertul
Portal Codul Fiscal
Inregistrare licente in contabilitate In anul 2025 s-a hotarat la nivel de societate schimbarea programului de contabilitate. In perioada 2025-2026 am primit facturi de implementare pentru XRP si MES, dar si facturi...citeste mai mult
In materia impozitelor indirecte
Despre un principiu al evitarii dublei impozitari interne trebuie discutat poate chiar la nivelul intregului Cod fiscal. Spre exemplu, in materia impozitelor indirecte (TVA), intr-o decizie de speta referitore la deductibilitatea TVA aferente achizitiilor, instanta a precizat urmatoarele:
?Indiferent de buna-credinta a reprezentantilor reclamantei, aceasta nu poate fi exonerata de plata TVA. Ratiunea textului de lege privind deductibilitatea TVA este evitarea dublei impuneri. Reclamanta recurenta nu poate dovedi ca furnizorul sau a platit TVA aferenta facturilor, deci nu are dreptul la deducerea acestor sume1.?
Observam ca si in materie de TVA un astfel de principiu ar putea produce efecte. Spre exemplu, in cazul in care contribuabilul care solicita deductibilitatea nu a primit facturi care sa contina toate elementele necesare, corect inscrise ? din culpa furnizorului ? acesta isi va putea exercita dreptul
de deducere proband ca furnizorul a colectat si a declarat la Fisc taxa colectata. Cu atat mai mult o astfel de aplicatie este foarte utila in cazurile in care furnizorul nu poate/nu doreste/etc. sa mai refaca ? uneori dupa timp indelungat ? factura respectiva.
Exista spete care consemneaza hotarari judecatoresti irevocabile de obligare a furnizorului la refacerea/intocmirea facturii, neexecutate, chiar sub amenintarea unor daune cominatorii substantiale; in aceasta situatie, cumparatorul de buna-credinta tot nu va putea beneficia de dreptul de deducere al TVA platite in baza contractului.
In acest caz, ajungem la concluzia ca o hotarare judecatoreasca irevocabila, executorie, nu valoreaza nici cat o factura, ceea ce este greu de admis intr-un stat de drept. Intr-o atare situatie, principiul evitarii dublei impozitari interne poate fi de ajutor pentru a da eficienta mecanismului teoretic de functionare al TVA.
In lumina acestui principiu, dispozitiile art. 155 alin. (5) al Codului fiscal, referitoare la cuprinsul facturii, ?intarite? prin Decizia nr. V/2007 a Inaltei Curti de Casatie si Justitie, vor fi asezate la locul lor firesc; in acest echilibru al mecanismelor TVA, locul facturii va fi luat de alte documente ce pot proba aceleasi fapte ? colectarea TVA de catre furnizor, asa cum de altfel arata si hotararea CEJ in speta C-85/95, Reisdorf, dar si textele noi ale Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal [punctul 46 alin. (1)].
In materia TVA, principiul ?impozitarii o singura data? are la baza insasi neutralitatea taxei. Neutralitatea taxei inseamna ca:
? toti agentii (operatorii) economici sunt supusi aceleiasi taxe asupra valorii nou-create (adaugate), taxa neputand astfel influenta competitia economica deoarece loveste in mod egal pe toti ?jucatorii? din economie;
? regula este ca taxa colectata de furnizor sa poata fi dedusa de catre cumparator, ea fiind neutra la nivelul economiei nationale, adica neutralizata/autolichidata, venitul statului rezultand din partea de taxa colectata care nu a fost ?neutralizata? prin deducerea taxei aferente intrarilor.
Ceea ce dorim sa evidentiem este ca neregularitatea unor facturi nu poate constitui un motiv suficient pentru a nega dreptul de deducere al cumparatorului, in cazul in care vanzatorul a colectat si declarat ca atare TVA respectiva. In aceasta dezbatere, care implica si principiul de drept comunitar al proportionalitatii, decizii ale Curtii Europene de Justitie care admit inlocuirea facturii cu alte documente sau admiterea deducerii chiar pentru alt beneficiar etc., principiul evitarii dublei impozitari interne poate constitui inca un argument pentru adoptarea unei solutii logice, rationale, corespunzatoare scopului mecanismului TVA.
Note
1Decizia nr. 74/R din 7 aprilie 2006 a C.A Brasov in Culegerea de practica judiciara pe anul 2006, Ed. Hamangiu, 2007, pag. 237
RSS Flux RSS 2.0
Sitemap XML
