Tratamentul fiscal si contabil al contributiilor la un fond de pensii facultative

Vom analiza astazi cazul unui angajator care doreste sa majoreze contributia efectuata in numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, peste limita sumei deductibile reprezentand echivalentul in lei a 400 euro intr-un an fiscal, pentru fiecare participant. Vom stabili astfel cum se impoziteaza diferenta inclusiv in situatia in care aceasta limita este depasita si de contributia personala a salariatului la la fondurile de pensii facultative.

Exemplu:

Intr-un an fiscal pentru o persoana se platesc:
- 500 EURO din partea angajatorului
si
- 450 EURO contributia salariatului

Prin cele ce urmeaza, vom stabili cum se inregistreaza si impoziteaza suma de 100 euro si respectiv cea de 50 euro.

Solutia consultantului:

Contributiile la un fond de pensii facultative se stabilesc conform regulilor schemei de pensii facultative, se retin si se vireaza de catre angajator, odata cu contributiile de asigurari sociale obligatorii, sau de catre participant, lunar, in contul fondului de pensii specificat in actul individual de aderare.

Contributia la un fond de pensii facultative poate fi de pana la 15% din venitul salarial brut lunar sau din venitul asimilat acestuia al persoanei care adera la un fond de pensii facultative. Contributia lunara poate fi platita atat de catre angajator, cat si de catre participant (salariat) care isi poate plati singur contributia. Astfel, contributia poate fi impartita intre angajat si angajator potrivit prevederilor stabilite prin contractul colectiv de munca sau, in lipsa acestuia, pe baza unui protocol incheiat cu reprezentantii angajatilor.

Suma reprezentand contributiile la fondurile de pensii facultative este deductibila limitat pentru fiecare participant din venitul salarial brut lunar in limita sumei deductibile la nivel de an fiscal. Suma reprezentand contributiile la fondurile de pensii facultative ale unui angajator proportional cu cota acestuia de participare este deductibila limitat, la calculul profitului impozabil.

In situatia in care angajatorul este suportatorul contributiei la un fond de pensii facultative, din punct de vedere al calculului profitului impozabil, potrivit art. 21 alin. (3) lit. j) din Codul fiscal , cheltuielile efectuate in numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 400 euro intr-un an fiscal, pentru fiecare participant vor fi cheltuieli deductibile limitat. Intra sub incidenta deductibilitatii limitate potrivit prevederilor art. 21 alin. (3) lit. j) din Codul fiscal , cheltuielile inregistrate de angajator in numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, efectuate potrivit Legii nr. 204/2006 , in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 400 de euro intr-un an fiscal, pentru fiecare participant.

Potrivit pct. 77 liniuta a 5-a din Normele metodologice pentru aplicarea art. 55 alin. (3) din Codul fiscal , nu vor fi considerate avantaje supuse impozitului pe salarii contributiile la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii proprii, in limita a 400 euro anual pe participant. In masura in care contributiile la un fond de pensii facultative sunt suportate de angajator pentru angajatii proprii, in limita a 400 euro anual pe participant, acestea nu vor reprezenta avantaje in scopul calcului impozitului pe salarii. Pe cale de consecinta, doar partea care depaseste acest plafon, va reprezenta avantaj impozabil supus impozitului pe salarii in situatia in care este suportat de angajator pentru angajatii proprii. Din punct de vedere al contributilor sociale, potrivit art. 296 indice 15 lit. p) pct. 5 din Codul fiscal , doar contributiile platite la fondurile de pensii facultative, suportate de angajator pentru salariatii proprii, in limitele de deductibilitate prevazute de lege nu vor fi supuse contributiilor sociale.

Prin urmare, in cazul suportarii de catre angajator pentru salariatii proprii, in limitele de deductibilitate prevazute de lege, a contributiilor platite la fondurile de pensii facultative, nu se vor calcula, retine si vira nici contributii sociale obligatorii. Partea care depaseste acest plafon, care este avantaj supus impozitului pe salarii in situatia in care este suportat de angajator pentru angajatii proprii, va fi inclus in baza de calcul a contributiilor sociale obligatorii, potrivit art. 296 indice 4 alin. (1) din Codul fiscal.

Potrivit pct. 196 alin. (2) din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene aprobate prin OMFP 3055/2009, eventualele sume datorate sau care urmeaza sa fie incasate in perioadele urmatoare, aferente exercitiului in curs, se inregistreaza ca alte datorii si creante sociale. Aici se cuprinde si contributia unitatii la schemele de pensii facultative si la primele de asigurare voluntara de sanatate.

Astfel, cu ajutorul contului 438 "Alte datorii ?i creante sociale", se tine evidenta contributiei unitatii la schemele de pensii facultative si la primele de asigurare voluntara de sanatate, a datoriilor de achitat sau a creantelor de incasat in contul asigurarilor sociale, precum si a platii acestora.

In creditul contului 438 "Alte datorii ?i creante sociale" se inregistreaza:
- contributia unitatii la schemele de pensii facultative (645);
- contributia unitatii la primele de asigurare voluntara de sanatate (645);
- sumele reprezentand ajutoare achitate in plus personalului (428);
- sume restituite de la buget reprezentand varsaminte efectuate in plus in relatia cu bugetul asigurarilor sociale (512).

In debitul contului 438 "Alte datorii ?i creante sociale" se inregistreaza:
- sumele datorate personalului sub forma de ajutoare (428);
- sumele virate reprezentand contributia unitatii la schemele de pensii facultative (512);
- sumele virate reprezentand contributia unitatii la primele de asigurare voluntara de sanatate (512);
- sumele virate asigurarilor sociale reflectate ca alte datorii (512);
- sume reprezentand alte datorii privind asigurarile sociale, prescrise, scutite sau anulate, potrivit legii (758).

Soldul creditor al contului reprezinta contributia unitatii la schemele de pensii facultative si la primele de asigurare voluntara de sanatate, precum si sumele datorate bugetului asigurarilor sociale, iar soldul debitor, sumele ce urmeaza a se incasa de la bugetul asigurarilor sociale.

Contributia unitatii la schemele de pensii facultative (438) se va inregistra in debitul contului 645 "Cheltuieli privind asigurarile ?i protectia sociala", cu ajutorul caruia se tine evidenta cheltuielilor privind asigurarile si protectia sociala.

In cazul prezentat, angajatorul plateste contravaloarea in lei a sumei de 500 euro/an pentru un angajat care a aderat la un fond privat de pensii. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului in euro este cursul de schimb leu/euro comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data inregistrarii cheltuielilor, potrivit pct. 35 indice 1 din Normele metodologice pentru aplicarea art. 21 alin. (3) lit. j) din Codul fiscal . Contravaloarea in lei a sumei de 400 euro/an va reprezenta asadar cheltuiala deductibila la calculul impozitului pe profit, fiind in limita prevazuta de art. 21 alin. (3) lit. j) din Codul fiscal.

Avand in vedere cele de mai sus, inregistrarile contabile vor fi:
1) inregistrarea cheltuielii cu suma reprezentand pensia facultativa suportata de angajator:
6458 "Alte cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala" = 4381 "Alte datorii sociale"
2) inregistrarea platii efective:
4381 "Alte datorii sociale" = 5121 "Conturi la banci in lei"

In conditiile in care contributia este suportata de catre participant, angajatorul are obligatia de a deduce lunar din baza impozabila contributia, pana in momentul in care, se ajunge la plafonul de 400 de euro. Suma reprezentand contributiile la fondurile de pensii facultative suportate de salariat, este deductibila pentru fiecare participant din venitul salarial brut lunar sau din venitul asimilat acestuia, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 400 euro, intr-un an fiscal, dar numai la locul unde are functia de baza.

Pentru determinarea impozitului pe salarii se aplica metodologia prevazuta la art. 57 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, respectiv, impozitul lunar se va determina, la locul unde se afla functia de baza, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenta intre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contributiilor obligatorii aferente unei luni, si urmatoarele:

- deducerea personala acordata pentru luna respectiva;
- cotizatia sindicala platita in luna respectiva;
- contributiile la fondurile de pensii facultative, astfel incat la nivelul anului sa nu se depaseasca echivalentul in lei a 400 euro.

Angajatorul are obligatia de a constitui si vira lunar contributia datorata de fiecare angajat care a aderat la un fond de pensii facultative, pe baza unui exemplar al actului individual de aderare la prospectul schemei de pensii facultative incheiat cu un administrator. Potrivit pct. 111 indice 1 din Normele metodologice pentru aplicarea art. 57 din Codul fiscal, in cazul sumelor platite direct de catre angajat care are calitatea de participant la o schema de pensii facultative, pentru determinarea bazei de calcul a impozitului pe veniturile din salarii, contributiile la fondurile de pensii facultative platite se deduc din veniturile lunii in care s-a efectuat plata contributiei, in limita venitului realizat, pe baza documentelor justificative emise de catre fondul de pensii facultative.

In realitate, se admite diminuarea din punct de vedere fiscal a venitului supus impozitului pe salarii cu acele contributii la fondurile de pensii facultative in limitele de deductibilitate admise de art. 57 din Codul fiscal (contravaloarea a 400 euro la nivel de an), retinerea de catre angajator sau plata directa de catre salariat catre fondul de pensii a contributiilor suportate de salariat efectuandu-se din castigul salariatului dupa plata contributiilor sociale individuale si a impozitului pe salarii (la nivelul sumei din contract), iar inregistrarea in contabilitate fiind operata ca o retinere din salariu.

Din acest punct de vedere contributiile la fondurile de pensii facultative, pana la nivelul admis de art. 57 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, respectiv 400 euro, sunt privite drept sume ce diminueaza venitul supus impozitului pe salarii, fara sa influenteze nivelul contributiilor sociale obligatorii datorate.