Studiu de caz: Prescrierea sumei TVA de rambursat din decontul de TVA

Avem situatia in care o societate comerciala are la 31.12.2008 conform decontului de TVA si evidentei pe platitor un TVA de rambursat in suma de 129.625 lei. In perioada urmatorare, 2009 - septembrie 2014, societatea inregistreaza la sfarsitul perioadelor fiscale (trimestruluna) TVA de rambursat, dar si TVA de plata. Suma totala a TVA de plata din aceasta perioada este de 292.245 lei iar suma TVA de rambursat este de 590.582 lei, asa incat la sfarsitul lunii septembrie 2014 TVA de rambursat este de 427.261 lei.

Societatea decide la sfarsitul lunii septembrie sa solicite rambursarea TVA. Vom stabili care este suma pe care societatea are dreptul sa o solicite la rambursare si daca acest cuantum e de 427.261 lei cat este in decont.

Soldul de rambursat de la 31.12.2008 in suma de 129.625 lei se considera prescris, cu toate ca societatea a compensat acest TVA de rambursat cu TVA de plata din perioada urmatoare ( 2009 - 2010) si practic TVA de rambursare in sold la 30 septembrie 2014 in suma de 427.261 lei se compune din TVA de rambursat din perioada 2009 - septembrie 2013 in suma totala de 590.582 lei.

Din intrebarea formulata, inteleg ca suma TVA 427.261 lei este formata din suma TVA de rambursat existent in sold la 31.12.2008 (129.625 lei) si TVA de rambursat din perioada ianuarie 2009 – septembrie 2014 (298.337 lei). Avand in vedere faptul ca suma de 129.625 lei a fost preluata ca TVA de recuperat in fiecare decont de TVA cod 300 transmis pentru perioada fiscala de raportare si s-a aflat, lunar sau trimestrial in situatia de rambursare TVA, consider ca suma care poate fi solicitata la rambursare este de 427.261 lei.

In opinia mea, suma de rambursat de 129.625 lei nu se considera prescrisa la 31.12.2008 astfel incat sa existe riscul anularii compensarii, prin decont, a sumei TVA de plata din perioada 2009 – 2010 cu suma respectiva deoarece, prin raportarea soldulului sumei negative prin decontul de TVA cod 300, se prelungeste termenul de prescriptie cu privire la dreptul de a solicita compensarea sau restituirea. De altfel, prescriptia de la art. 135 din Codul de procedura fiscala "Dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creantelor fiscale se prescrie in termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului urmator celui in care a luat nastere dreptul la compensare sau restituire." se refera la dreptul unui contribuabili de a solicita compensarea sau restituirea efectiva a creantelor fiscale, fara a se referi la prescrierea dreptului de a efectua compensarea prin decont conform prevederilor art. 147^1 "Dreptul de deducere exercitat prin decontul de taxa" alin. (1) "Orice persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA, conform art. 153, are dreptul sa scada din valoarea totala a taxei colectate, pentru o perioada fiscala, valoarea totala a taxei pentru care, in aceeasi perioada, a luat nastere si poate fi exercitat dreptul de deducere, conform art. 145 - 147." coroborate cu prevederile art. 147^3 " Rambursarile de taxa catre persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA, conform art. 153
" (1) In situatia in care taxa aferenta achizitiilor efectuate de o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA, conform art. 153, care este deductibila intr-o perioada fiscala, este mai mare decat taxa colectata pentru operatiuni taxabile, rezulta un excedent in perioada de raportare, denumit in continuare suma negativa a taxei.
(2) Dupa determinarea taxei de plata sau a sumei negative a taxei pentru operatiunile din perioada fiscala de raportare, persoanele impozabile trebuie sa efectueze regularizarile prevazute in prezentul articol, prin decontul de taxa prevazut la art. 156^2.

(3) Suma negativa a taxei, cumulata, se determina prin adaugarea la suma negativa a taxei, rezultata in perioada fiscala de raportare, a soldului sumei negative a taxei, reportat din decontul perioadei fiscale precedente, daca nu s-a solicitat a fi rambursat, si a diferentelor negative de TVA stabilite de organele de inspectie fiscala prin decizii comunicate pana la data depunerii decontului. ....

(5) Prin decontul de taxa prevazut la art. 156^2, persoanele impozabile trebuie sa determine diferentele dintre sumele prevazute la alin. (3) si (4), care reprezinta regularizarile de taxa, si stabilirea soldului taxei de plata sau a soldului sumei negative a taxei. Daca taxa de plata cumulata este mai mare decat suma negativa a taxei cumulata, rezulta un sold de taxa de plata in perioada fiscala de raportare. Daca suma negativa a taxei cumulata este mai mare decat taxa de plata cumulata, rezulta un sold al sumei negative a taxei in perioada fiscala de raportare."

Astfel, in fapt, societatea pe care o reprezentati a efectuat regularizarile necesare, impuse prin art. 147^3, alin. (5), fara a solicita compensarea sau rambursare. In aceasta situatie consider ca nu sunt aplicabile prevederile art. 135 din Codul de procedura fiscala care se refera la prescrierea dreptului de a cere compensarea sau restituirea, fara a se referi la prescrierea dreptului de deducere exercitat prin decontul de taxa si de efectuare a regularizarilor aferente. In opinia mea, regularizarea sumei TVA de plata cu suma negativa a taxei la care se face referire prin alin. (2) al art. 147^3 "Dupa determinarea taxei de plata sau a sumei negative a taxei pentru operatiunile din perioada fiscala de raportare, persoanele impozabile trebuie sa efectueze regularizarile prevazute in prezentul articol, prin decontul de taxa prevazut la art. 156^2." nu este echivalenta cu solicitarea compensarii la care se face referire prin art. 135 din Codul de procedura fiscala.

Practic, societatea pe care o reprezentati a renuntat la posibilitatea solicitarii rambursarii, optand, tacit, prin reportarea periodica a soldulului sumei negative, posibilitate reglementata in mod expres prin alin. (6) al art. 147^3 "Persoanele impozabile, inregistrate conform art. 153, pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscala de raportare, prin bifarea casetei corespunzatoare din decontul de taxa din perioada fiscala de raportare, decontul fiind si cerere de rambursare, sau pot reporta soldul sumei negative in decontul perioadei fiscale urmatoare. Daca persoana impozabila solicita rambursarea soldului sumei negative, acesta nu se reporteaza in perioada fiscala urmatoare.". Deci, din cele doua alternative, societatea a ales sa reporteze soldul sumei negative a TVA in perioada fiscala urmatoare.

Astfel, prin titlul VI din Codul fiscal, nu se face referire la interdictia de reportare a soldului sumei negative in cadrul unei perioade de prescriere de 5 ani, indiferent de perioada in care au fost efectuate achizitiile din care rezulta soldul negativ. In acest sens, consider ca prevederile art. 147^3 alin. (6) nu pot fi coroborate cu prevederile art. 135 din Codul de procedura fiscala, daca legiuitorul nu a reglementat in mod expres, prin titlul VI din Legea nr. 571/2003 termenul de prescriere al reportarii sumei negative TVA.

In alta ordine de idei, trebuie retinut faptul ca la data efectuarii controlului in anul 2014, dreptul organului de inspectie fiscala de stabilire a obligatiilor fiscale aferente anului 2008 este prescris, motiv pentru care nu este indreptatit sa analizeze data achizitiilor din care rezulta TVA de rambursat la 31.12.2008, reportat prin decontul de TVA aferent lunii ianuarie 2009 care se afla in cadrul termenului de prescriere.

In acest context, am in vedere prevederile art. 91 din Codul de procedura fiscala "Obiectul, termenul si momentul de la care incepe sa curga termenul de prescriptie a dreptului de stabilire a obligatiilor fiscale" alin. (1) "Dreptul organului fiscal de a stabili obligatii fiscale se prescrie in termen de 5 ani, cu exceptia cazului in care legea dispune altfel.".

Astfel, pentru a evita riscul interpretarii subiective de catre organul de control al termenului de prescriere al dreptului de regularizare prin decont a soldului sumei negative cu sumei TVA de plata in cadrul unei perioade fiscale din anul 2009, este recomandabil sa solicitati rambursarea in prima perioada fiscala a anului 2015, caz in care este prescris dreptul organului fiscal de stabilire a diferentelor suplimentare de plata pentru anul 2008 si 2009, conform prevederile alin. (2) al art. 91 din Codul de procedura fiscala "Termenul de prescriptie a dreptului prevazut la alin. (1) incepe sa curga de la data de 1 ianuarie a anului urmator celui in care s-a nascut creanta fiscala potrivit art. 23, daca legea nu dispune altfel.".



Raspuns oferit de specialistii www.portalcontabilitate.ro