Revaluare imobilizari corporale. Tratament contabil si fiscal

Analizam mai jos cazul unei societati comerciale care detine la data de 30 august 2012 un teren in valoare de 45.000 lei (pret de achizitie). La data de 30.09.2012 societatea vinde terenul la o valoare reevaluata de 50.000 lei. Vom stabili astfel ce se intampla cu soldul contului 105, rezerve din reevaluare, precum si care va fi monografia contabila specifica atat in cazul reevaluarii, cat si in situatia vanzarii terenului.

Raspuns:

Potrivit art. 124 din Reglementarile contabile conforme cu directivele europene aprobate prin Ordinul MFP 3055/2009:

"(1) In cazul in care se efectueaza reevaluarea imobilizarilor corporale, diferenta dintre valoarea rezultata in urma reevaluarii si valoarea la cost istoric trebuie prezentata la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct in "Capital si rezerve" (contul 105 "Rezerve din reevaluare"). Tratamentul in scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie prezentat in notele explicative.

(2) Indiferent daca valoarea rezervei a fost modificata sau nu in cursul exercitiului financiar, entitatile trebuie sa prezinte in notele explicative urmatoarele informatii:
a) valoarea rezervei din reevaluare la inceputul exercitiului financiar;
b) diferentele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare in cursul exercitiului financiar;
c) sumele capitalizate sau transferate intr-un alt mod din rezerva din reevaluare in cursul exercitiului financiar, prezentandu-se natura oricarui astfel de transfer, cu respectarea legislatiei in vigoare;
d) valoarea rezervei din reevaluare la sfarsitul exercitiului financiar.

(3) Surplusul din reevaluare inclus in rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct in rezerve (contul 1065 "Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci cand acest surplus reprezinta un castig realizat.

In sensul prezentelor reglementari castigul se considera realizat la scoaterea din evidenta a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din castig poate fi realizat pe masura ce activul este folosit de entitate. In acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenta dintre amortizarea calculata pe baza valorii contabile reevaluate si valoarea amortizarii calculate pe baza costului initial al activului.

(4) Daca rezultatul reevaluarii este o crestere fata de valoarea contabila neta, atunci aceasta se trateaza astfel:

- ca o crestere a rezervei din reevaluare prezentata in cadrul elementului "Capital si rezerve", daca nu a existat o descrestere anterioara recunoscuta ca o cheltuiala aferenta acelui activ; sau
- ca un venit care sa compenseze cheltuiala cu descresterea recunoscuta anterior la acel activ.
(5) Daca rezultatul reevaluarii este o descrestere a valorii contabile nete, aceasta se trateaza ca o cheltuiala cu intreaga valoare a deprecierii, atunci cand in rezerva din reevaluare nu este inregistrata o suma referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scadere a rezervei din reevaluare prezentata in cadrul elementului "Capital si rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve si valoarea descresterii, iar eventuala diferenta ramasa neacoperita se inregistreaza ca o cheltuiala.
(6) Rezerva din reevaluare trebuie redusa in masura in care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate si pentru obtinerea scopului sau.
(7) Sumele reprezentand diferente de natura veniturilor si cheltuielilor rezultate la reevaluare trebuie prezentate separat in contul de profit si pierdere.
(8) Nicio parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuita, direct sau indirect, cu exceptia cazului in care activul reevaluat a fost valorificat, situatie in care surplusul din reevaluare reprezinta castig efectiv realizat.
(9) Cu exceptia cazurilor prevazute la alin. (3) si (6), rezerva din reevaluare nu poate fi redusa".

Monografie contabila:

1. reevaluare teren
211"Terenuri si amenajari de terenuri" = 105 "Rezerve din reevaluare" 5000 lei

2. vanzare teren
461 "Debitori diversi" = 7583 "Venituri din vanzarea activelor si alte operatii de capital" pret de vanzare

3. scoatere din evidenta teren

6583 "Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital" = 211 "Terenuri" 50000 lei

4. capitalizarea rezervei din reevaluare cu ocazia scoaterii din evidenta a terenului:

105 "Rezerve din reevaluare" = 1065 "Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare" 5000 lei

Tratament fiscal:

Potrivit art. 22 alin. (5^1) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal:

"Prin exceptie de la prevederile alin. (5), rezervele din reevaluarea mijloacelor fixe, inclusiv a terenurilor, efectuata dupa data de 1 ianuarie 2004, care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizarii fiscale sau al cheltuielilor privind activele cedate si/sau casate, se impoziteaza concomitent cu deducerea amortizarii fiscale, respectiv la momentul scaderii din gestiune a acestor mijloace fixe, dupa caz".

Drept urmare, suma din contul 105 se inscrie in declaratia anuala privind impozitul pe profit ca "element similar veniturilor" si se impoziteaza cu cota de 16%.