Studiu de caz: Operatiunea de inregistrare a facturilor intarziate

Valabil la 12.09.2011

O societate comerciala primeste facturi de la un furnizor in luna ianuarie a anului 2008, data de emitere a acestora fiind insa decembrie 2007. In urma unui control incrucisat s-a luat masura de rectificare a declaratiei 394 fiind scazuta factura din declaratia sem.1/2008 si fiind adaugata in sem.2/2007. Trebuie mentionat ca aceeasi societate mai inregistreaza alunecari de facturi dintr-un semestru in altul, atat la intern, cat si la extern (UE si non-UE). Se va vedea, in cele ce urmeaza, ce dispozitii legislative reglementeaza o astfel de situatie, precum si ce criterii stau la baza rectificarii declaratiei 394.

Prin prisma datelor oferite, se considera ca existenta neconcordantei dintre data exigibilitatii TVA raportate de catre cumparator si data exigibilitatii raportate de catre vanzator a generat suspiciuni care au condus implicit la necesitatea efectuarii unui control incrucisat. Pentru remedierea acestor neconcordante care se regasesc in baza de date a A.N.A.F., trebuie depusa o noua declaratie cod 394 ori de cate ori se constata erori referitoare la valoarea facturilor primite, la data exigibilitatii TVA sau la datele informative.

Indiferent de raportarea fiscala a operatiunii prin decontul de TVA cod 300, operatiunile inscrise in facturile emise sau primite pentru tranzactiile efectuate pe teritoriul national cu persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA trebuie raportate semestrial prin formularul cod 394 denumit "Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA" la data inscrisa in factura.

Declaratia cod 394 este reglementata prin OMFP 702/2007 privind declararea livrarilor/prestarilor si achizitiilor efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA si pentru aprobarea modelului si continutului declaratiei informative privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA publicat in M.Of. nr. 376 din 4 iunie 2007. In anexa nr. 2 a acestui act normativ, la sectiunea "INSTRUCTIUNI de completare a formularului (394) "Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national" cod MEF 14.13.01.02/f se regaseste precizarea faptului ca declaratia se depune la organul fiscal competent pana in data de 25 inclusiv a lunii urmatoare incheierii semestrului de raportare numai daca in semestrul de raportare au fost realizate operatiuni de natura celor care fac obiectul obligatiei de declarare.

In situatia prezentata, operatiunea a fost realizata in luna decembrie 2007 ca fapt generator, iar furnizorul a emis corect factura in luna decembrie 2007. In mod sigur, furnizorul a raportat factura emisa in semestrul II 2007. Din acest motiv, s-a constatat o neconcordanta intre data raportarii efectuate de catre furnizor (semestrul II 2007) si data raportarii efectuate de catre firma pe care o reprezentati (semestrul I 2008). Chiar daca factura in cauza a fost primita in luna ianuarie 2008 si raportata prin decontul de TVA cod 300 aferent lunii ianuarie 2008, cu termen de depunere data de 25 februarie 2008, valoarea facturii emise in luna decembrie 2007 trebuia raportata in declaratia cod 394 aferenta semestrului II 2007.

Intre operatiunile raportate prin decontul de TVA cod 300 si operatiunile raportate prin declaratia cod 394 nu trebuie sa existe concordante deoarece este posibil ca unii parteneri, indiferent de calitatea de vanzatori sau cumparatori sa nu fie inregistrate in scopuri de TVA. In situatia prezentata, depunerea unei noi declaratii este reglementata in mod expres chiar in anexa nr. 2: "in cazul in care, dupa depunerea declaratiei, persoana impozabila constata existenta unor omisiuni in datele declarate sau in cazul in care una sau mai multe facturi sunt emise in cursul unui semestru, dar sunt primite de beneficiarul tranzactiei dupa data depunerii declaratiei, persoana impozabila trebuie sa depuna o noua declaratie corect completata, care inlocuieste declaratia informativa depusa initial".

Unul din obiectivele principale ale efectuarii unei inspectii fiscale sau a unui control tematic este verificarea modului de completare si depunere a declaratiilor fiscale, aspect reglementat prin titlul VII din Codul de procedura fiscala, la art. 92
"Obiectul si functiile inspectiei fiscale" alin. (1) din care rezulta faptul ca inspectia fiscala are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalitatii si conformitatii declaratiilor fiscale, corectitudinii si exactitatii indeplinirii obligatiilor de catre contribuabili, respectarii prevederilor legislatiei fiscale si contabile.

Depunerea declaratiei cod 394 este o obligatie fiscala reglementata prin art. 52^1 "Furnizarea periodica de informatii" alin. (1) din OG 92/2003 privind Codul de procedura fiscala: "Contribuabilii sunt obligati sa furnizeze periodic organelor fiscale informatii referitoare la activitatea desfasurata".

In concluzie, declaratia informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA, cod 394 poate fi corectata chiar din proprie initiativa fara ca firma sa suporte vreo sanctiune din partea organului fiscal teritorial de administrare a impozitelor, taxelor si contributiilor. Tipurile de neconcordante sunt sistematizate la punctul 4.4 de la punctul 4 "Gestionarea declaratiei informative" din cadrul anexei nr. 3 "PROCEDURA de gestiune a formularului (394)". Neconcordantele pot fi de 3 tipuri:

1) baza impozabila si TVA aferenta, declarate de un contribuabil in lista livrarilor de bunuri/prestarilor de servicii efectuate, difera de baza impozabila si TVA aferenta, declarate de contribuabilul beneficiar al livrarilor de bunuri/prestarilor de servicii si invers;
2) un contribuabil declarat in una dintre cele doua liste ca fiind furnizor/beneficiar al livrarii de bunuri/prestarii de servicii nu declara nicio livrare/prestare/achizitie de bunuri/servicii de la primul contribuabil;
3) un cod de inregistrare in scopuri de TVA inscris in una dintre cele doua liste ca apartinand furnizorului/beneficiarului livrarii de bunuri/prestarii de servicii este invalid sau nealocat.

Pentru corectarea din proprie initiativa a acestei erori exista posibilitatea si chiar obligatia de a completa si de a depune pentru aceeasi perioada o noua declaratie corect completata. Aceasta noua declaratie corect intocmita inlocuieste declaratia informativa depusa initial la organul fiscal competent. Aceasta posibilitate de corectie este reglementata la punctul 2.3. de la sectiunea 2 denumita "Prelucrarea declaratiei informative" din cadrul instructiunilor de completare a declaratiei.

In alta ordine de idei, baza legala a depunerii unei noi declaratii cod 394 ar fi trebuit sa se regaseasca atat in Procesul-verbal incheiat de catre organul fiscal cu ocazia efectuarii controlului incrucisat, cat si prin Dispozitia de masuri ca act administrativ fiscal.

Spre deosebire de declaratia cod 394 pentru care nu se aplica sanctiuni in cazul depunerii unei noi declaratii, se are in vedere ca depunerea unei declaratii recapitulative cod 390 cu privire la operatiunile intracomunitare, rectificative este sanctionata, fiind considerata contraventie in baza Codului de procedura fiscala.