Transfer de bunuri. In ce consta obligatia ajustarii TVA la primitorul neinregistrat TVA?

In februarie 2014, societatea A a vandut societatii B toate activele (imobilizate si circulante) in sensul art.128 (7), factura fiind intocmita fara TVA.

Ce implicatii are acest lucru din punct de vedere al TVA-ului atat la vanzator, cat si la cumparator (trebuie facuta ajustarea TVA)?

Pentru a incadra aceasta operatiune la transfer de active, trebuie sa analizati daca se respecta urmatoarele conditii si cerinte reglementate la pct. 6 alin. (7) din normele de aplicare ale art. 128 alin. (7):

transferul de active este tratat ca un tot unitar, fara ca bunurile respective sa fie tratate individual, chiar daca are loc un transfer partial de active, fiind transferate, de exemplu, doar activele unui punct de lucru. Transferul partial de active este definit drept transferul tuturor activelor sau al unei parti din activele investite intr-o anumita ramura a activitatii economice, daca acestea constituie din punct de vedere tehnic o structura independenta, capabila sa efectueze activitati economice separate.
primitorul activelor intentioneaza sa desfasoare activitatea economica sau partea din activitatea economica care i-a fost transferata, fara a lichida imediat activitatea respectiva sau sa vanda eventualele stocuri. Pentru a se asigura ca aceasta conditie este indeplinita, cedentul trebuie sa solicite cesionarului o declaratie pe propria raspundere in acest sens. Practic, pentru a se considera un transfer de active este necesare ca activitatea economica transferata sa poata functiona independent, fara sa existe riscul incetarii activitatii transferate.

 
Astfel, pentru aplicarea unui tratament fiscal corect, contractul trebuie incheiat de asa maniera incat sa rezulte natura tranzactiei de transfer a activitatii de la cedent la cesionar. In acest context, trebuie retinut faptul ca incadrarea operatiunii la transfer de active nu este conditionata de existenta in obiectul de activitate al primitorului a activitatii transferate, aspect pronuntat prin Hotararea Curtii Europene de Justitie in cazul C-497/01 - Zita Modes.

Daca sunt indeplinite conditiile pentru a considera operatiunea drept un transfer de active, in primul rand, trebuie retinut faptul ca nu se intocmeste factura pentru transferul de bunuri, chiar daca transferul se efectueaza prin vanzare.
Transferul partial sau integral de active trebuie evidentiat intr-un document intocmit de catre cele doua societati participante. Documentul trebuie sa cuprinda urmatoarele informatii obligatorii pentru identificarea operatiunii:

un numar de ordine secvential
data emiterii documentului;
data efectuarii transferului;
denumirea/numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA atat pentru cedent cat si pentru primitorul de active. In acest moment, este recomandabil sa vizualizati pe site anaf starea fiscala a partenerului din Registrul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA.
descrierea detaliata a operatiunii;
valoarea transferului. Aceasta valoare trebuie sa rezulte din insumarea valorii individualizate pe fiecare activ cedat – preluat.

 
Este recomandabil sa inlocuiti denumirea "Proces verbal de predare primire" cu denumirea "Document pentru transfer active conform contract nr. …/data" semnat de catre ambele parti pentru conformitate.

Factura se intocmeste doar pentru livrarea de bunuri, obligatie reglementata in mod expres prin art. 155 alin. (5) lit. a) din Codul fiscal " Persoana impozabila trebuie sa emita o factura catre fiecare beneficiar, in urmatoarele situatii:
a) pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate;". ".

Deoarece nu reprezinta o livrare de bunuri, valoarea transferului de active nu se evidentiaza in jurnalul pentru vanzari si nu se raporteaza prin decontul de TVA cod 300 si declaratia informativa cod 394, nici la cedent, dar nici la cesionar.
In concluzie, transferul de active nu prezinta riscuri fiscale daca sunt respectate, de catre ambele parti, cerintele impuse prin Codul fiscal si normele de aplicare ale acestuia, mentionate anterior.

In al doilea rand, trebuie sa aveti in vedere faptul ca nu sunt implicatii fiscale la cumparator in situatia in care acesta are calitatea de persoana impozabila care nu este inregistrata in scopuri de TVA in regim normal conform prevederilor art. 153 (fie a depasit cifra de afaceri de 220.000 lei, fie nu a depasit aceasta cifra, dar a optat pentru inregistrarea in scopuri de TVA). In situatia in care cumparatorul nu este persoana inregistrata in scopuri de TVA, acesta trebuie sa efectueze plata TVA rezultata din ajustarea sumei TVA aferente bunurilor preluate prin transfer.

Daca este o persoana impozabila neinregistrata in scopuri de TVA, beneficiarul transferului este obligat sa plateasca bugetului de stat suma TVA rezultata ca urmare a ajustarilor care trebuie efectuate in baza prevederilor art. 128 alin. (4), art. 148 si 149 din Codul fiscal. Aceasta obligatie este reglementata la pct. 6 alin. (8) din normele de aplicare ale art. 128 alin. (7) "Persoana impozabila care este beneficiarul transferului prevazut la alin. (7) este considerata ca fiind succesorul cedentului, indiferent daca este inregistrata in scopuri de taxa sau nu. Beneficiarul va prelua toate drepturile si obligatiile cedentului, inclusiv pe cele privind livrarile catre sine prevazute la art. 128 alin. (4) din Codul fiscal, ajustarile deducerii prevazute la art. 148 si 149 din Codul fiscal. Daca beneficiarul transferului este o persoana impozabila care nu este inregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal si nu se va inregistra in scopuri de TVA ca urmare a transferului, va trebui sa plateasca la bugetul de stat suma rezultata ca urmare a ajustarilor conform art. 128 alin. (4), art. 148, 149 sau 161 din Codul fiscal, dupa caz, si sa depuna in acest sens declaratia prevazuta la art. 156^3 alin. (8) din Codul fiscal. Momentul de referinta pentru determinarea datei de la care incepe ajustarea taxei, in cazul bunurilor de capital, nu este data transferului, ci data obtinerii bunului de catre cedent, conform art. 149 sau 161 din Codul fiscal, dupa caz. Cedentul va trebui sa transmita cesionarului o copie de pe registrul bunurilor de capital, daca acestea sunt obtinute dupa data aderarii…..".

Obligatia de plata trebuie raportata pe baza de declaratie care se depune la organul fiscal competent pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a avut loc transferul deoarece, in cazul bunurilor de capital se considera ca momentul de referinta pentru determinarea datei de la care incepe ajustarea este data obtinerii bunului de catre cedent. Raportarea se efectueaza in baza formularului cod 307 denumit ""Declaratie privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea taxei pe valoarea adaugata" reglementat prin O.M.F.P. nr. 2223 din 22 august 2013 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (307) "Declaratie privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea taxei pe valoarea adaugata".


Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Georgeta Serban Matei, consultant fiscal si expert contabil