PFA neinregistrata TVA: tratamentul fiscal al serviciilor prestate pentru beneficiari externi

Vom analiza astazi cazul unui PFA care doreste sa se inregistre ca neplatitor de TVA (cifra afaceri estimata pentru 2013 sub 65.000 EURO), pentru a presta servicii de consultanta (CAEN 7022) catre International Finance Corporation (IFC), o divizie a Bancii Mondiale, cu sediul la Washington. Serviciile se vor presta pe teritoriul Romaniei, iar PFA va emite factura catre IFC, pe care o va incasa in contul sau (contabilitate in partida simpla).

Vom oferi astfel raspuns urmatoarelor intrebari:

1. Are PFA-ul obligatia de a se inregistra ca platitor de TVA pentru acest serviciu extern prestat (datoreaza TVA in Romania), si daca da, in ce conditii si pana la ce termen?

2. Daca in contractul cu IFC se va stipula si rambursarea catre PFA a unor costuri generate de contract (deplasari externe, asigurari), iar PFA va factura aceste costuri in acest sens, acestea vor fi venituri impozabile pentru PFA?

Solutia consultantului:

In calitate de persoana impozabila, PFA-ul autorizat nu va datora TVA pentru serviciul pe care il va presta, indiferent de faptul ca se va inregistra sau nu se inregistreaza in scopuri de TVA in regim normal conform prevederilor art. 153 alin. (1) din Codul fiscal : "(1) Persoana impozabila care are sediul activitatii economice in Romania si realizeaza sau intentioneaza sa realizeze o activitate economica ce implica operatiuni taxabile, scutite de taxa pe valoarea adaugata cu drept de deducere si/sau operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate, daca taxa ar fi deductibila, …denumita in continuare inregistrare normala in scopuri de taxa, dupa cum urmeaza:
a) inainte de realizarea unor astfel de operatiuni, in urmatoarele cazuri:
1. daca declara ca urmeaza sa realizeze o cifra de afaceri care atinge sau depaseste plafonul de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), cu privire la regimul special de scutire pentru intreprinderile mici;
2. daca declara ca urmeaza sa realizeze o cifra de afaceri inferioara plafonului de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), dar opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa;"

Desi nu ati precizat, consider ca I.F.C.-ul are calitatea de persoana impozabila, fara a avea calitatea de persoana neimpozabila. In situatia in care I.F.C. –ul la care faceti referire este inregistrat printr-un sediu fix sau un sediu permanent pe teritoriul comunitar, fiind o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA pe teritoriul comunitar, PFA-ul din Romania este persoana impozabila obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania doar pentru raportarea serviciilor intracomunitare prestate. In acest sens, am in vedere faptul ca locul prestarii serviciilor de consultanta prestate se considera a fi locul unde este stabilit beneficiarului, fiind aplicabile prevederile art. 133 alin. (2) din Codul fiscal.

Prestarile intracomunitare de servicii sunt definite drept operatiuni pentru care se aplica regula generala de taxare reglementata prin art. 133 alin. (2), efectuate de persoane impozabile stabilite in Romania in beneficiul unor persoane impozabile nestabilite in Romania, dar stabilite in Comunitate. In aceasta categorie se incadreaza doar serviciile pentru care beneficiarul aplica in statul sau de consum al serviciului regimul de taxare inversa.
 
Definitia serviciilor intracomunitare este reglementata prin punctul 13 alin. 7 din normele de aplicare ale Codului fiscal .

Concomitent cu inregistrarea in scopuri de TVA, este obligatorie si inscrierea in Registrul operatorilor intracomunitari inainte de prestarea serviciilor intracomunitare. Trebuie sa aveti in vedere faptul ca inregistrarea in scopuri de TVA si inscrierea in R.O.I. se efectueaza doar pentru raportarea valorii operatiunilor realizate prin declaratia cod 390 VIES, fara a insemna ca firma respectiva dobandeste calitatea de persoana impozabila inregistrata in regim normal in scopuri de TVA.

Inregistrarea in scopuri de TVA pentru efectuarea de operatiuni intracomunitare se efectueaza in baza formularului cod 091 "Declaratie de inregistrare in scopuri de TVA/Declaratie de mentiuni pentru alte persoane care efectueaza achizitii intracomunitare sau pentru servicii " , cod MFP 14.13.01.10.11/a. Acest formular este reglementat prin OMFP 7/2010 pentru aprobarea modelului si continutului unor formulare de inregistrare in scopuri de taxa pe valoarea adaugata publicat in M.Of. nr. 32 din 15 ianuarie 2010. Pentru inregistrare, prestatorul completeaza in declaratia cod 091 datele sale de identificare si ale imputernicitului sau, daca este cazul, bifand la sectiunea D "Date privind vectorul fiscal" la punctul 1 "Inregistrare in scopuri de TVA" punctul 2 "Inregistrare pentru prestari de servicii care au locul in alt stat membru, pentru care beneficiarul serviciului este persoana obligata la plata taxei conform echivalentului din legislatia altui stat membru al art. 150 alin. (2) din Codul fiscal".
 
Codul de inregistrare obtinut in urma inregistrarii fiscale trebuie comunicat beneficiarului din statul membru care aplica in statul sau regimul de taxare inversa pentru impozitarea serviciului deoarece locul serviciului se considera a fi in statul membru de consum al serviciului.
Asa cum am precizat anterior, aceasta inregistrare in scopuri de TVA nu transforma PFA-ul in platitoare de TVA in regim normal deoarece se afla in regim special de scutire pana la realizarea unei cifre de afaceri de peste 220.000 lei reprezentand echivalentul a 65.000 euro la cursul valutar din data aderarii.

Refacturarea costurilor generate de prestarea serviciilor contractate reprezinta pentru PFA venituri impozabile de natura prestarii serviciilor deoarece dobandeste calitate de cumparator revanzator al serviciilor respective, documentele fiind emise de catre prestatori pe numele PFA –ului. Avand in vedere faptul ca veniturile facturate sunt impozabile, cheltuielile efectuate (deplasari externe, asigurari medicale, etc.), sunt deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea venitului impozabil.

Contabilitatea operatiunilor efectuate in calitate de PFA se organizeaza conform prevederilor OMFP 1040/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea si conducerea evidentei contabile in partida simpla de catre persoanele fizice care au calitatea de contribuabil in conformitate cu prevederile Legii 571/2003 privind Codul fiscal .